Учет аренды основных средств

В условиях рыночной экономики значительную роль играют арендные отношения. Их законодательные основы сформулированы в главе 34 Гражданского кодекса Российской Федерации. Так, под арендой понимается предоставление арендатору (нанимателю) за плату во временное владение и пользование или во временное пользование непотребляемого имущества, принадлежащего арендодателю на праве собственности. Согласно ст. 607 таким имуществом являются объекты, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. То есть речь идет не о стоимости, а именно о натуральных свойствах. Так, при производстве обуви потребляются основные и вспомогательные материалы, топливо, электроэнергия, причем как по стоимости, так и по натуральной форме. Тогда как основные средства (оборудование, производственные здания, земля, на которой находятся производственные постройки) длительное время сохраняют свою натуральную форму, не потребляются в натуральной форме. В действительности, как было признано ранее, со временем и это имущество теряет свою полезность, хотя и не потребляется в процессе производства, как это происходит, например, с материалами. Именно такое имущество (непотребляемые вещи) и могут быть объектами аренды. Статья 608 ГК РФ устанавливает, что право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику, а также лицам, управомоченным законом или собственником.

Арендные отношения оформляются договором, причем он должен быть составлен в письменной форме, если хотя бы одна из сторон договора является юридическим лицом. Если срок договора более одного года, он подлежит государственной регистрации. Глава 34 ГК РФ устанавливает требования к содержанию договора аренды, права и обязанности арендатора и арендодателя, ответственность сторон за нарушения условий договора, порядок, условия и сроки внесения арендной платы.

В зависимости от срока аренды имущества различают долгосрочную (на срок свыше одного года) и текущую аренду (на срок менее одного года).

У арендодателя долгосрочная аренда отражается на синтетическом счете № 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по первоначальной стоимости с учетом фактических затрат на их приобретение, доставку, установку. Если эти ценности приобретались специально для сдачи в долгосрочную аренду (лизинг), то их приобретение сначала отражается по дебету счета № 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетами учета расчетов с продавцами этого имущества, затем списываются на счет № 03 проводкой

Дебет сч. № 03 – Кредит сч. №.08.

Амортизация материальных ценностей, сданных в аренду, учитывается на счете № 02 «Амортизация основных средств» обособленно, на отдельном субсчете. На сумму начисленной амортизации снижается налогооблагаемая прибыль, поэтому делается запись

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» – Кредит сч. 02, субсчет
«Амортизация материальных ценностей, сданных в аренду».

Выбытие имущества, сданного в долгосрочную аренду (учтенного на счете № 03), может отражаться на специальном субсчете к счету № 03 «Выбытие материальных ценностей»: в дебет этого счета переносится стоимость выбывающего имущества, а в кредит – сумма накопленной амортизации. Финансовый результат этой операции (выбытия) списывается на счет № 91 «Прочие доходы и расходы». Аналитический учет по счету №.03 «Доходные вложения в материальные ценности» ведется по видам материальных ценностей, отдельным объектам и арендаторам.

Начисление арендной платы у арендатора отражается по дебету счетов затрат на производство (издержек) – кредиту счета обязательств по арендной плате. Иными словами, если договор аренды оформлен в соответствии с требованиями законодательства, арендатор имеет право относить затраты на оплату аренды на свои затраты, включать в себестоимость, уменьшая налогооблагаемую прибыль. В то же время, если в соответствии с договором стоимость арендованного имущества продолжает учитываться на балансе арендодателя, у арендатора не повышается налог на имущество. К тому же не увеличивается сумма заемных средств в пассиве баланса арендатора, и тем самым не ухудшается показатель чистых активов.

По мере перечисления арендодателю платы за арендованное имущество дебетуются счета учета обязательств по арендной плате (№ 60, 76), т. е. сумма обязательств уменьшается, и кредитуются счета выбывающего имущества («Касса», «Расчетный счет», другие счета имущества).

Для арендодателя регулярная сдача имущества в аренду рассматривается как предоставление услуги за плату. Именно такая трактовка аренды дана в решении Верховного Суда РФ от 24.02.99 ГКПИ № 98-808, 809. А предоставление услуги равносильно получению выручки за реализованную продукцию. Поэтому с полученных сумм арендной платы надо платить так называемые оборотные налоги, т. е. налог на добавленную стоимость, налог с продаж, если оплата произведена в денежной форме, и т.д. После изменений, внесенных в гл. 21 НК РФ Федеральными законами № 117-ФЗ, 118-ФЗ и 119-ФЗ, с 01.01.2006 года отменено право выбора учетной политики для определения метода и срока оплаты НДС – по отгрузке или по кассе. Согласно измененной ст. 167 НК РФ, все организации обязаны начислять НДС в наиболее раннюю дату: в день отгрузки (передачи прав, оказания услуг), или в день поступления оплаты (согласно измененной ст. 167 НК РФ). Но поскольку расходы, связанные с предоставлением услуг, относятся на счета учета затрат на производство, уплаченный НДС можно возмещать из бюджета при покупке материальных ценностей.

Изменения, внесенные в гл. 25 НК РФ, затронули правила учета и налогообложения операций финансовой аренды – лизинга. Правовые и организационно-экономические основы лизинга определены Гражданским кодексом РФ и Законом от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (в ред. ФЗ от 29.01.2002 № 10-ФЗ и ФЗ от 24.12.2002 №176ФЗ). Согласно ГК РФ (ст. 625) финансовая аренда (лизинг) представляет собой отдельный вид договора аренды (имущественного найма). Закон о лизинге (ст. 2) определяет лизинг как вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. (В этой связи выглядит совершенно необоснованной позиция Минфина РФ, представившей лизинг как продажу товара и потому не имеющему права на использование амортизационной премии на капиталовложения). Лишь в случае, когда по условиям договора предусматривается выкуп предмета лизинга лизингополучателем и его учет осуществляет лизингополучатель, возможно рассматривать эту сделку как договор купли-продажи с рассрочкой платежа. Следует иметь в виду, что порядок учета у лизингодателя расходов в виде стоимости лизингового имущества, находящегося на балансе лизингополучателя, действующей редакцией НК РФ не закреплен. Правила отражения операций лизинга в бухгалтерском учете изложены выше. Преимущества лизинга по сравнению с приобретением капитального имущества в кредит связаны, в частности, со значительно большими трудностями получения кредита. К тому же организация не обязана выкупать лизинговое имущество. По условиям договора возможен возврат лизингового имущества лизингодателю и приобретение в лизинг нового, более современного объекта. Как было отмечено выше, не отвечает целям перехода на инновационный путь развития запрет на использование специального коэффициента не выше 3 для определения расходов на амортизацию лизингового имущества со сроком полезного использования от 1 до 5 лет включительно.