Понятие налогового правонарушения. Ответственность за правонарушение в сфере налогообложения.

Содержание

17. Понятие налогового правонарушения. Ответственность за правонарушение в сфере налогообложения…………………………………….3

35. Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов…………………………………...20

Задача……………………………………………………………………………..23

Литература……………………………………………………………………….25

Понятие налогового правонарушения. Ответственность за правонарушение в сфере налогообложения.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

НК РФ за налоговые правонарушения предусматривает наступление ответственности.

Законодатель указывает квалифицирующие признаки налогового правонарушения[3, c. 89]:

- противоправность действий (бездействия) лица;

- наличие вины лица в совершении налогового правонарушения;

- наличие установленной НК РФ ответственности за совершение противоправных действий (бездействия).

По смыслу комментируемой статьи - противоправность деяния применительно к налоговым правоотношениям означает, что действия (бездействие) лица нарушают конкретные правовые нормы, установленные НК РФ или другими федеральными законами о налогах и сборах.

Существуют две формы вины лица в совершении налогового правонарушения:

- умысел;

- неосторожность.

Умысел в действиях лица усматривается в том случае, если лицо, совершившее правонарушение, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия) и желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Вина в форме умысла в качестве квалифицирующего признака предусмотрена лишь в составе одного налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ - «неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно».

В части первой НК РФ (раздел VI «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение») содержатся иные составы правонарушений, размеры, основания и порядок применения ответственности.

Отсутствие хотя бы одного из квалифицирующих признаков является освобождения налогоплательщика от ответственности.

В тоже время, освобождение налогоплательщика и налогового агента от ответственности за совершение налогового правонарушения освобождает их только от взыскания штрафов, но не пени, поскольку последняя не является мерой налоговой ответственности (пункт 18 Постановления Пленума Верховного суда РФ №41, Пленума ВАС Российской Федерации от 11 июня 1999 года) (Приложение №131).

Пунктом 3 статьи 5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов их представителей имеют обратную силу.

Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют (пункт 2 статьи 5 НК РФ).

Статья 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы.

В соответствии с пунктом 3 статьи 5 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (Приложение №20) организации обязаны самостоятельно формировать свою учетную политику, то есть определять совокупность способов ведения бухгалтерского учета, которая наиболее приемлема для деятельности организации.

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета, и применяется последовательно из года в год (пункты 3, 4 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете») (Приложение №20). При этом в целях обеспечения сопоставимости данных бухучета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

Сведения о выбранной организацией учетной политике необходимы для исчисления и уплаты налогов, для чего они ежегодно представляются налоговым органам в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. Поэтому и любые изменения учетной политики организации также должны быть доведены до сведения налоговых органов.

В соответствии со статьей 9 НК РФ ответственность за исполнение всех обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующий филиал (представительство).

Статьей 83 НК РФ на организацию, в состав которой входят филиалы и представительства, расположенные на территории Российской Федерации, а также в собственности которой находится подлежащее налогообложению недвижимое имущество, возложена обязанность встать на учет в качестве налогоплательщика не только по месту своего нахождения, но и по месту нахождения каждого филиала и представительства и месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и транспортных средств.

В связи с этим, при рассмотрении споров о применении ответственности за нарушение срока либо уклонение от постановки на учет в налоговом органе (статьи 116, 117 НК РФ) необходимо исходить из того, что к организации может быть применена ответственность по каждому такому нарушению, совершенному как по месту нахождения самой организации, так и по месту нахождения ее филиалов и представительств, а также соответствующего имущества.

Лица, подлежащие ответственности за совершение налоговых правонарушений

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ.

Субъектами налоговых правонарушений являются[8, c. 90]:

- организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее - российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации (далее - иностранные организации);

- физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями;

- физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями (граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства);

- банки - коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации.

К ответственности за совершение налогового правонарушения привлекаются физические лица, достигшие шестнадцатилетнего возраста, только в предусмотренных главой 16 случаях.

В комментируемой статье указываются срок достижения дееспособности несовершеннолетними, который совпадает со сроком, установленным статьей 27 ГК РФ (Приложение №2), но без достижения эмансипации не является полностью обоснованным:

«Статья 27. Эмансипация

1. Несовершеннолетний, достигший шестнадцати лет, может быть объявлен полностью дееспособным, если он работает по трудовому договору, в том числе по контракту, или с согласия родителей, усыновителей или попечителя занимается предпринимательской деятельностью.

Объявление несовершеннолетнего полностью дееспособным (эмансипация) производится по решению органа опеки и попечительства с согласия обоих родителей, усыновителей или попечителя либо при отсутствии такого согласия по решению суда.

2. Родители, усыновители и попечитель не несут ответственности по обязательствам эмансипированного несовершеннолетнего, в частности, по обязательствам, возникшим вследствие причинения им вреда».

Должностные лица организаций - налогоплательщиков не являются субъектами налоговых правоотношений и ответственность за их действия несет организация.

Должностные лица несут административную, уголовную иную ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Никто из налогоплательщиков или налоговых агентов не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Предусмотренная НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного УК РФ.

Следовательно, при решении вопросов о разграничении налоговой и иной ответственности физических лиц необходимо учитывать, что одно и то же правоотношение не может одновременно квалифицироваться как налоговое и иное, не являющееся налоговым, в связи с чем налогоплательщик - физическое лицо за совершенное им деяние в силу пункта 2 статьи 108 НК РФ не может быть одновременно привлечено к налоговой и иной ответственности.

Поэтому, если выявленное налоговым органом деяние совершено налогоплательщиком - физическим лицом в рамках налоговых правоотношений, определение которых дано в статье 2 НК РФ, вопрос о квалификации этого деяния как правонарушения и его последствиях должен решаться только в соответствии с положениями НК РФ (Письмо МНС Российской Федерации от 28 сентября 2001 года №ШС-6-14/734) (Приложение №113).

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 34 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (Приложение №130).

Учитывая изложенное, физическое лицо не может быть привлечено одновременно к налоговой и административной ответственности в том случае, если налоговая и административная ответственность наступают в результате совершения одного и того же нарушения, то есть когда совпадает состав правонарушений, предусмотренных налоговым и административным законодательством.

При рассмотрении споров, которые связаны с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения, судебному органу необходимо исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в целях налогообложения только в трех случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 НК РФ[4, c. 76]:

- по сделкам между взаимозависимыми лицами;

- по товарообменным (бартерным) операциям (договорам мены);

- при совершении внешнеторговых сделок;

- при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

Пункт 2 статьи 49 НК РФ предусматривает при недостаточности средств ликвидируемой организации возложение на ее учредителей (участников) в пределах и порядке, установленном законодательством Российской Федерации, обязанности погасить оставшуюся задолженность по уплате налогов и сборов.

При применении данной нормы необходимо учитывать, что в настоящее время такое возможно только в том случае, когда в соответствии с гражданским законодательством учредители (участники) ликвидируемого юридического лица несут субсидиарную ответственность по ее долгам.

Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.

Доказывание вины возложено на налоговые органы, но устанавливаться она может уже не только решением суда, а всеми предусмотренными федеральными законами способами, а именно решением налогового органа, доказывающим вину, а случае обжалования решения - решением вышестоящего налогового органа или решением суда. Данное правило не противоречит Конституции Российской Федерации, так как Конституцией установлен единственный случай, когда виновность может быть установлена только приговором суда, а именно виновность в совершении преступления. Таким образом, можно говорить о презумпции невиновности и добросовестности налогоплательщиков.

Правило о доказывании вины при обжаловании решений налоговых органов, а также их действий (бездействий) возлагается на соответствующий орган или должностное лицо содержится в пункте 1 статьи 65, статьи 198 АПК РФ (Приложение №6).

Сказанное не означает, что налогоплательщик должен вести себя пассивно, напротив, ничто не препятствует обвиняемому активно доказывать свою невиновность, предъявляя соответствующие доказательства и аргументы.

Также, смотрите статью 106 НК РФ.

Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Комментируемая статья устанавливает обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данной статьей установлены следующие обстоятельства, которые исключают привлечение лица к ответственности[3, c. 77]:

- отсутствие события налогового правонарушения - то есть деяния, за которые НК РФ установлена ответственность, не имели места быть;

отсутствие вины в совершении налогового правонарушения. В силу статей 106, 108 НК РФ вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение;

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста - статья 107 НК РФ устанавливает, что физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста;

- истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения - согласно статье 113 НК РФ, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года.

Формы вины при совершении налогового правонарушения

Вина является обязательным элементом состава налогового правонарушения.

Законодатель указывает признаки, в соответствии с которыми производится квалификация формы вины субъекта, причастного к выявленному налоговому правонарушению.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

При определении вины как квалифицирующего признака налогового правонарушения следует помнить, что ее наличие в действиях организации-налогоплательщика определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (статья 110 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ установлено, что каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Законодатель называет обстоятельства, исключающие вину лица, в совершении налогового правонарушения и, соответственно, ответственность за совершение налогового правонарушения. Эти обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых допущено налоговое правонарушение.

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются[2, c. 54]:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов.

В связи с чем, выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности.

Поскольку согласно положениям НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается руководителем налогового органа (его заместителем), в случае возникновения спора судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик вправе расценивать письменное разъяснение, данное руководителем налогового органа (его заместителем), как разъяснение компетентного должностного лица.

В пункте 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (Приложение №130) указано, что к разъяснениям, упомянутым подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц.

Федеральным законом №137-ФЗ дополнен подпункт 3 пункта 1 рассматриваемой статьи.

Во-первых, расширен круг лиц, на которые распространяется данный подпункт: к налогоплательщикам и налоговым агентам добавлены плательщики сборов.

Во-вторых, в данный пункт внесено ограничение его применения. Внесено указание на то, что данный пункт не применяется, если письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). Внесение такого условия фактически закрывает перед налогоплательщиками возможности использования данного пункта, так как фактически не пояснено, какая же информация может быть неполной или недостоверной и кто будет это определять. Например, если налогоплательщик при обращении в налоговый орган за разъяснением не укажет истинный размер налоговой базы, будет ли эта информация неполной?

4) иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Положение подпункта 4 данной статьи, несомненно, улучшает положение налогоплательщика, так как ранее перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, был закрытым. С внесением данного подпункта у налогоплательщика появились дополнительные возможности исключения вины в совершении налогового правонарушения. Если при наличии обстоятельств, поименованных в подпунктах 1-3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, налогоплательщик не подлежит ответственности в силу закона, то наличие иных обстоятельств необходимо доказывать. Такие обстоятельства могут быть признаны только судом или налоговым органом.

Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

Комментируемая статья называет следующие виды смягчающих обстоятельств:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- с 1 января 2007 года в данную статью добавлено дополнительное основание, смягчающее ответственность физического лица за налоговое правонарушение – это тяжелое материальное положение лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения. Насколько рабочим, будет данное основание, покажет практика, так как сложно определить по каким критериям определяется, что материальное положения привлекаемого к ответственности лица тяжелое;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Иные обстоятельства, не указанные в комментируемой статье признаются смягчающими только по определению их таковыми в судебном разбирательстве или налоговым органом.

Приведем примеры из судебной практики признания некоторых обстоятельств «смягчающими»:

- «Уменьшая размер взыскиваемого штрафа, суд первой инстанции указал, что смягчающим ответственность обстоятельством признает совершение правонарушения впервые и длительную болезнь главного бухгалтера».

(Постановление Федерального арбитражного суда Северо-западного округа от 18 сентября 2001 года по делу №А56-13292/2001);

- «суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты подлежат изменению с уменьшением суммы штрафа до минимальной, так как указанные ответчиком смягчающие его вину обстоятельства суд кассационной инстанции признает таковыми, учитывая степень вины налогоплательщика и отсутствие вредных последствий, связанных с совершенным правонарушением: образования недоимки по налогу».

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 октября 2001 года по делу №КА-А40/5467-01).

- «Переплата по какому-либо налогу характеризует состояние расчетов с бюджетом и не влияет на сумму налога, указываемую налогоплательщиком в декларации. Данная переплата может учитываться как смягчающее ответственность основание при привлечении к ответственности по ст. 119 НК РФ, а не основанием для освобождения от ответственности».

(Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 мая 2001 года по делу №Ф09-952/2001АК).

Самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации и подачу в налоговый орган заявления о ее дополнении и изменении также является смягчающим ответственность обстоятельством (пункт 17 Информационного письма Президиума ВАС Российской Федерации от 17 марта 2003 года №71) (Приложение №123).

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 комментируемой статьи обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Привлечение ранее налогоплательщика к налоговой ответственности за иные правонарушения не создают отягчающего обстоятельства.

Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.

При наличии отягчающего обстоятельства, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

Пунктом 1 определено, что срок давности привлечения к ответственности составляет 3 года. Срок исковой давности включает в себя срок в 3 года со дня совершения налогового правонарушения или со следующего дня после окончания налогового периода и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности. Из этого следует, что в момент вынесения решения о привлечении к ответственности прерывается срок исковой давности, что ухудшает положение налогоплательщика.

На сегодняшний день по данному вопросу немало арбитражных споров, большинство из которых складывается в пользу налогоплательщиков. Так, в недавнем Постановлении ФАС по Уральскому округу от 9 августа 2006 года №Ф09-6776/06-С1 (Приложение №185) суд также определил, что налоговые органы могут проверить налогоплательщика только за 3 года, предшествовавших году проведения проверки.

Однако в правоприменительной практике нашел отражение тот подход, что сроки давности не распространяются на недобросовестных налогоплательщиков. Данный подход был поддержан и Конституционным Судом РФ (Постановление от 14 июля 2005 года №9-П) (Приложение №135).

Положения статьи 113 НК РФ не могут истолковываться как предполагающие, что установленный ими срок давности распространяется равным образом как на тех налогоплательщиков, которые соблюдают свои обязанности при осуществлении налогового контроля, так и на тех, которые такому контролю противодействуют

Суд - в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки - может признавать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и взыскивать с него налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.

Ранее течение срока исковой давности не ограничивалось моментом вынесения решения о привлечении к ответственности, что в случае не обращения по каким-либо причинам налоговых органов в суд позволяло отстоять интересы налогоплательщика, указав на истечение срока исковой давности.

По общему правилу, исчисление срока давности начинается со дня совершения налогового правонарушения.

Исчисление срока давности в отношении таких налоговых правонарушений как, грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (статья 120 НК РФ), неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (статья 122 НК РФ), начинается со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

В пункте 1.1 данной статьи законодательно закреплено право приостановления сроков исковой давности. Для этого налоговому органу достаточно составить соответствующий акт. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 НК РФ (то есть о воспрепятствовании доступа, по форме утвержденной Приказом ФНС Российской Федерации от 6 марта 2007 года №ММ-3-06/106@ (Приложение №62)). В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки. Данная новелла является следствием Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 14 июля 2005 года №9-П (Приложение №135), о котором упоминалось выше.

Включение данного правила также ухудшает положение налогоплательщика.