Восстановление НДС

В п. 3 ст. 170 НК РФ установлены случаи, когда необходимо ранее принятый к вычету НДС восстановить.

Восстановление НДС производится в следующих случаях:

1. передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов, а также передачи недвижимого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Указанные суммы восстановленного налога подлежат вычету у принимающей стороны;

2. дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, не облагаемых НДС, либо местом реализации которых не признается территория РФ, либо, не признаваемых реализацией. Также подлежит НДС восстановлению при передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц; передаче имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановленные суммы НДС не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), а учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов.

Восстановление НДС производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

При переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения, уплату ЕНВД или патентную систему налогообложения ранее принятые к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы;

3. в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

4. при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе при уменьшении их стоимости или количества.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

дата получения покупателем первичных документов на изменение стоимости;

дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

5. при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке (применяется до 1 января 2015 года).

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), облагаемых по ставке 0 %;

6. при получении налогоплательщиком субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий.

Кроме указанных случаев, установлен специальный алгоритм восстановления НДС по объектам недвижимости, которые в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. Такой алгоритм до 1 января 2015 года был предусмотрен в п. 6 ст. 171 НК РФ, а после указанной даты в ст. 171.1 НК РФ, Восстановление НДС по недвижимости происходит постепенно - в течение 10 лет, начиная с года, в котором началось начисление налоговой амортизации по данному объекту согласно п. 4 ст. 259 НК РФ. При этом сумма налога, подлежащая восстановлению, рассчитывается на конец каждого года исходя из 1/10 части НДС, ранее принятого к вычету, и доли стоимости необлагаемых отгрузок, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в общей стоимости всех отгрузок за данный календарный год. Указанные правила действуют с 2006 г. Они не применяются, если объект недвижимости был полностью самортизирован или с момента его ввода в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Следует иметь в виду, что восстановление НДС производится только в указанных случаях. Расширительное толкование не допускается, хотя зачастую налоговые органы и Минфин России настаивают на восстановлении НДС, например, при выявлении недостач, порче товаров. Вместе с тем Высший Арбитражный Суд РФ, в частности, в решении от 19.05.2011 № 3943/11 указал, что ст. 170 НК РФ не предусматривает восстановления НДС, ранее принятого к вычету при списании товара с истекшим сроком годности.

Тема 1.1.8. Порядок и сроки уплаты налога. Налоговая декларация

Исчисленный по итогам налогового периода НДС следует уплатить равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев следующего налогового периода (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Из общего правила есть исключение: в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

При ввозе товаров в Россию налог уплачивается в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза.

Обратите внимание, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, также исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога (п. 5 ст. 173 НК РФ):

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Не позднее 25-го числа месяца (до 1 января 2015 года – 20-го числа месяца), следующего за истекшим налоговым периодом, все налогоплательщики (налоговые агенты) должны представить в свою налоговую инспекцию декларацию по НДС (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Сдавать декларацию необходимо независимо от того, есть у организации или индивидуального предпринимателя объект налогообложения по НДС или нет.

Начиная с 1 января 2014 года, налогоплательщики НДС (в том числе являющиеся налоговыми агентами) обязаны представлять декларации только в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (п. 5 ст. 174 НК РФ). Исключение сделано только для налоговых агентов, не являющихся налогоплательщиками НДС или являющихся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога. При этом такое исключение применяется, если:

1) они не относятся к крупнейшим налогоплательщикам;

2) среднесписочная численность их работников за предшествующий календарный год (для вновь созданных организаций - численность работников) не превышает 100 человек.

С 1 января 2015 г. указанные налоговые агенты также должны представлять налоговую декларацию по НДС в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи, если они будут выставлять и (или) получать счета-фактуры при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров. Данная обязанность введена и для лиц, выполняющих функции застройщика, и для лиц, которые осуществляют деятельность в рамках договора транспортной экспедиции и исчисляют в отношении доходов в виде вознаграждения за исполнение такого договора базу в соответствии с гл. 23, 25, 26.1 и 26.2 НК РФ (т.е. перечисляют в бюджет НДФЛ, налог на прибыль, налог, уплачиваемый в рамках УСН, или ЕСХН). Наряду с «электронной» налоговой декларацией они обязаны представить в налоговый орган журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Причем при представлении налоговой декларации на бумажном носителе в случае, если обязанность представления налоговой декларации в электронной форме, такая декларация не считается представленной.

Тема 1.1.9. Порядок возмещения НДС

Если по результатам налогового периода у налогоплательщика возникла сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, то ему необходимо руководствоваться положениями ст. 176 и ст. 176.1 НК РФ.

После принятия декларации налоговый орган осуществляет камеральную проверку в соответствии со ст. 88 НК РФ и выносит решение о возмещении. В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со ст. 100 НК РФ.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со ст. 101 НК РФ.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением принимается:

решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;

решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;

решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Начиная с 2010 года, налогоплательщик может воспользоваться заявительным порядком возмещения НДС, предусмотренным ст. 176.1 НК РФ

Смысл этого порядка заключается в том, что еще до окончания камеральной проверки налогоплательщик может получить суммы возмещаемого НДС на свой расчетный счет либо зачесть в счет будущих платежей. Для этого в налоговый орган необходимо представить документы, предусмотренные ст. 176.1 НК РФ.

Право на применение заявительного порядка возмещения налога имеют (п. 2 ст. 176.1 НК РФ):

1) налогоплательщики-организации, у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, уплаченная за три календарных года, предшествующие году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения налога, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации и в качестве налогового агента, составляет не менее 10 млрд руб.;

2) налогоплательщики, предоставившие вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение налога, действующую банковскую гарантию.

Обратите внимание, что и в данном случае будет проводиться камеральная проверка с учетом положений ст. 88 НК РФ. Если будет выявлено неправомерное возмещение, то налогоплательщику придется вернуть суммы НДС в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке. Кроме того, на подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются, начиная со дня:

1) фактического получения налогоплательщиком средств - в случае возврата суммы налога в заявительном порядке;

2) принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке - в случае зачета суммы налога в заявительном порядке.

Вопросы для самоконтроля

1. Кто является налогоплательщиком НДС?

2. Каковы условия и механизм реализации права на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС?

3. Что является объектом обложения налогом на добавленную стоимость? Какие операции включаются в понятие реализации?

4. Какие операции не включаются в объект налогообложения НДС?

5. Назовите принципы определения места реализации товаров (работ, услуг). Приведите примеры.

6. Каков порядок определения даты реализации товаров (работ, услуг)?

7. Какие операции освобождены от обложения НДС?

8. В каком порядке определяется налоговая база по НДС, в том числе при совершении товарообменных операций?

9. В каких случаях НДС исчисляет налоговый агент?

10. Какие ставки используются при исчислении НДС? В каких случаях используется 10-процентная ставка и нулевая ставка?

11. Каковы принципы ведения раздельного учета при совершении облагаемых и необлагаемых операций по НДС?

12. Какие условия должен соблюдать налогоплательщик при предъявлении НДС к вычету?

13. Каким сроком ограничен период предъявления НДС к вычету?

14. В каких случаях НДС подлежит восстановлению?

15. Каковы сроки и порядок уплаты НДС?

16. Кто обязан представлять в налоговый орган налоговую декларацию и в какие сроки?

17. Каким образом представляется декларация по НДС в налоговый орган?