Концептуальні відмінності між П(С)БО та МСБО

Рис. 1. Структура бухгалтерського обліку

В Україні ведення фінансової бухгалтерії є обов’язковим для всіх підприємств. Фінансовий облік ведеться в інтересах зовнішніх користувачів – власників та інвесторів, управлінський – внутрішніх, адміністрації, яка повинна за його даними приймати оперативні управлінські рішення.

Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” передбачає, що державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою:

Ø створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, які є обов’язковими для всіх підприємств, гарантують і захищають інтереси користувачів;

Ø удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Система нормативного регулювання бухгалтерського обліку в Україні представлена п’ятьма рівнями, кожен з яких охоплює ряд документів:

1 рівень – загальні положення Закону України, тобто нормативно-правові акти вищої юридичної сили;

2 рівень – акти вищого органу в системі органів виконавчої влади, тобто постанови Кабінету Міністрів України;

3 рівень – Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові документи з бухгалтерського обліку і фінансової звітності, що затверджуються Міністерством фінансів України;

4 рівень – нормативно-правові акти (інструкції, положення, вказівки) та методичні рекомендації Мінфіну та інших органів, що розробляються і затверджуються на основі Положень (стандартів) бухгалтерського обліку з урахуванням особливостей і потреб певних видів діяльності;

5 рівень – рішення (накази, розпорядження) щодо організації бухгалтерського обліку і застосування конкретної облікової політики, що приймаються керівництвом підприємства на підставі попередніх чотирьох пакетів документів нормативно-правового забезпечення.

Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ” від 16 липня 1999 р. № 996-XIV визначає правові принципи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності в Україні та поширюється на всіх юридичних осіб, незалежно від організаційно – правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності, які зобов’язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з чинним законодавством.

Закон передбачає:

1) державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності з метою захисту інтересів користувачів та удосконалення бухгалтерського обліку і звітності;

2) застосування принципів та методів ведення бухгалтерського обліку і складення фінансової звітності, які визначаються національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку та не суперечать міжнародним стандартам;

3) розробка галузевими міністерствами та іншими органами виконавчої влади методичних рекомендацій щодо застосування національних стандартів П(С)БО відповідно до галузевих особливостей.

Крім закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” в Україні прийнято 2 національних положення (стандартів) бухгалтерського обліку (НП(С)БО) та 27 положень (стандартів) бухгалтерського обліку (П(С)БО), які охоплюють всі діючі МСБО (крім стандартів, які стосуються звітності банків і пенсійних фондів). Деякі національні стандарти об’єднують положення декількох МСБО, а деяких випадках розробляються стандарти, зміст яких не має аналогу в міжнародних стандартах. Але всі національні стандарти базуються на МСБО та не суперечать їм.

Положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Таблиця 1.

На основі міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО) в Україні розроблені й діють національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку – П(С)БО.

Національне Положення (стандарт) бухгалтерського обліку –нормативно-правовий акт, затверджений Міністерством фінансів України, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечить міжнародним стандартам.

Реформування бухгалтерського обліку в Україні шляхом його гармонізації та стандартизації має свою історію.

За наказом Президента України “Про перехід України до загальноприйнятої у міжнародній практиці системі обліку та статистики” від 23 травня 1992 р. № 303 було розпочато роботу з удосконалення національної системи бухгалтерського обліку з використанням міжнародних стандартів. Для забезпечення здійснення положень цього наказу Кабінет Міністрів України прийняв Постанову “Про концепцію побудови національної статистики України та Державної програми переходу на міжнародну систему обліку та статистики” від 4 травня 1993 р. № 326. Розроблена на основі положень, наведених у концепції, Державна програма переходу України на міжнародну систему обліку та статистики передбачала наближення первинного бухгалтерського та статистичного обліку на підприємствах різних форм власності до міжнародних стандартів обліку та звітності.

Відповідно до програми робота здійснювалася за такими напрямами:

1) розробка загальнометодологічних основ реформування обліку і статистики;

2) становлення співробітництва та координація з міжнародними професійними організаціями, розробка спільних проектів відносно введення МСБО з урахуванням соціально-економічного розвитку України;

3) створення системи національних рахунків (СНР) та приведення їх у відповідність до рекомендацій ООН 1993 р.;

4) удосконалення форм бухгалтерського обліку;

5) підготовка законодавчих актів та нормативних документів згідно із завданнями програми;

6) розробка та затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку та галузевих рекомендацій щодо ведення обліку витрат виробництва;

7) вивчення організації і методології бухгалтерського обліку, звітності та аудиту підприємств та банків з використанням МСБО та комп’ютерів у країнах з розвинутою економікою;

8) розробка вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку, звітності та аудиту, уніфікація форм первинної облікової документації.

У виконанні Державної програми реформування бухгалтерського обліку значною подією став перехід у 1997–1998 рр. вітчизняної банківської системи на ведення бухгалтерського обліку та складання звітності відповідно до міжнародних стандартів, у результаті чого професійне коло бухгалтерів та аудиторів істотно розширилося і набуло практичного досвіду реформування бухгалтерського обліку та звітності у банках.

Першими виробничими структурами, що ввели елементи міжнародних принципів обліку та звітності, стали відкриті акціонерні товариства, підприємства-емітенти та професійні учасники фондового ринку. Ці підприємства, починаючи з 1999 р., складають звітність за новими формами, які затверджені рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 27 січня 1998 р. № 11. Такі форми звітності складено відповідно до вимог МСБО.

У 1998 р. першим кроком до інтеграційних процесів входження у бухгалтерську практику було те, що Федерація професійних бухгалтерів та аудиторів України (ФПБАУ) здійснила переклад та видання книги “Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку”. У 2001 р. з дозволу КМСБО ця авторитетна громадська організація видала книгу “Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 2000”, що стало значною подією щодо ознайомлення широкої бухгалтерської громадськості з МСБО.

З метою поглиблення розпочатої в 1992 р. перебудови системи обліку й забезпечення єдиних сучасних методологічних принципів організації бухгалтерського обліку та його відповідності вимогам сучасної економіки та системи управління Кабінет Міністрів України прийняв постанову “Про затвердження Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів” від 28 жовтня 1998 р. № 1706.

Оперативно-технічний облік служить для відображення окремих чинників або частин господарських процесів в міру їх виникнення.

Наприклад: облік виконання договорів.

Даний вид обліку здійснюється безпосередньо на місці (цех, склад) й забезпечує негайне спостереження та реєстрацію визначених виробничих і комерційних операцій та інших факторів господарської діяльності підприємства, організації, установи. Мета оперативного обліку – швидке одержання інформації про хід виробництва, реалізацію продукції (робіт, послуг). Оперативно-технічний або оперативний облік охоплює господарські й виробничі операції, що не мають безпосереднього відображення на рахунках бухгалтерського обліку. Показники оперативного обліку використовують для забезпечення контролю. Ці показники часто не документують, а сповіщають усно. При оперативному обліку користуються всіма трьома видами вимірників, частіше – натуральними й трудовими.

Статистичний облік служить для відображення масових одноманітних або окремих типових явищ, узагальнює їх і робить висновки.

Наприклад: ріст обсягу виробництва.

Дані про господарські та виробничі зміни статистичний облік одержує з оперативно-технічного і бухгалтерського обліку. Ці дані допомагають аналізувати результати різних процесів і прогнозувати подальший їх розвиток. На основі статистичного обліку визначаються кількісні і якісні показники роботи кожного підприємства.

Бухгалтерський облік - це суцільне, безупинне, взаємозалежне і документований відбиток у грошовому вимірі господарської діяльності підприємства. На відміну від інших видів обліку бухгалтерський облік забезпечує суцільну реєстрацію всіх господарських операцій на підставі документів первинного обліку. Тому, він ґрунтується на суворому дотриманні документації та здійснюється на основі державних правових актів. Облік ведеться у вартісному, натуральному та трудовому вимірниках. Основними умовами правильної організації бухгалтерського обліку є використання найбільш раціональних форм і методів обліку, підвищення його технічного озброєння.

2. У бухгалтерському обліку застосовується 3 види вимірників:

¨ натуральні;

¨ трудові;

¨ грошові.

Натуральні вимірники потрібні для відображення матеріальних цінностей у натуральному вираженні, тобто в одиницях ваги, довжини, об’єму, площі.

Наприклад: кг, л, штуки і т.д.

Натуральні вимірники використовуються в аналітичному обліку матеріальних цінностей, готової продукції, товарів, основних засобів та ін.

Трудові вимірники використовуються з метою обліку кількості відпрацьованого часу та обліку праці, витраченої на виготовлення продукції (робіт, послуг), й виражаються в одиницях часу.

Наприклад: робочий день, зміна, робочий година і т.д.

Використовуються ці вимірники при нарахуванні заробітної плати працівникам підприємства та ін., при визначені середньоспискового складу працівників, рівня продуктивності праці тощо.

Грошові вимірники служать для відображення господарських засобів, їх джерел і господарських процесів у єдиному грошовому вимірі. За допомогою грошового вимірника узагальнюються всі господарські операції й явища, що раніше виражались в натуральних і трудових вимірниках.

3. Бухгалтерський облік має певні завдання:

1. Забезпечення збереження майна підприємства.

Ø облік майна підприємства власника, його збереження і руху;

Ø облік прав і відповідальності виконавців.

2. Контроль за ефективністю управління підприємством. Завдання вперше сформульовано Ф. Бестою та Л.І. Гомбергом. Облік покликаний об’єднати інтереси власників і адміністрації та надавати інформацію необхідну для прийняття управлінських рішень.

3. Визначення (квантифікація) фінансових результатів. Завдання вперше сформульовано Е. Леоте, А. Гільбо та О.П. Рудановським. Визначений фінансовий результат в економічному значенні не завжди співпадає з фінансовим результатом в юридичному розумінні.

4. Перерозподіл ресурсів в народному господарстві. Завдання вперше сформульовано Е.С. Хендріксеном. Зміст завдання зрозумілий в умовах ринку цінних паперів. Бухгалтер складаючи звітність, визначає результати господарської діяльності, і чим більший буде розмір прибутку, тим дорожчими стануть цінні папери такої організації.

Відіграючи важливу роль в забезпеченні інтересів різних суб’єктів господарювання, бухгалтерський облік виконує наступні функції:

1. Контрольна. Полягає в простеженні фактичного виконання бізнес-планів, тобто визначення того, наскільки дія відповідає запланованим показникам. Працівники бухгалтерії здійснюють контроль за збереженням, наявністю та рухом майна підприємств, правильністю та своєчасністю розрахунків. За допомогою обліку здійснюють три види контролю-попередній, поточний та наступний.

2. Захисна. Забезпечує повне збереження майна власника через документування фактів господарського життя та встановлення матеріальної відповідальності за його втрати, знищення або розкрадання.

3. Слідоутворююча. Надає можливість через документи, в ретроспективному порядку, виявляти сліди правопорушень через декілька років, встановлювати зловживання та винних осіб в розкраданні чи втрати майна власників.

4. Забезпечення зворотного зв’язку. Формує та передає інформацію зворотного зв’язку, тобто інформацію про фактичні параметри розвитку об’єкта управління.

5. Інформаційна. Облік є основним джерелом інформації, яка надходить різним рівням управління. На її підставі приймаються відповідні рішення. Для цього інформація повинна бути правдивою, достовірною, доречною та оперативною.

6. Аналітична. Полягає у вивченні всієї системи прийняття рішень з метою її удосконалення.

4. Предметом бухгалтерського обліку є окремі сторони багатогранного процесу розширеного відтворення: господарські факти, явища і процеси (операції), що зумовлюють рух господарських засобів, а також джерел їх утворення. Предмет бухгалтерського обліку охоплює весь процес відтворення – тобто виробництво, розподіл, обіг та споживання. Таким чином, предмет бухгалтерського обліку вивчає стан і використання засобів підприємства в процесі господарської діяльності та джерел їх утворення.

Об’єктами бухгалтерського обліку підприємства є господарські засоби й джерела господарських засобів.

Згідно з національними стандартами бухгалтерського обліку в Україні господарські засоби підприємства групують за трьома ознаками:

1. Необоротні активи. До необоротних активів належать:

· Нематеріальні активи – це придбані права користування природними ресурсами, майном, об’єктами інтелектуальної власності тощо.

· Основні засоби, до яких належать будівлі, споруди, машини, обладнання, транспорті засоби та ін. Вони використовуються в господарській діяльності в незмінній натуральній формі тривалий час, як правило більше року, зношуються поступово і тому переносять свою вартість на готову продукцію (роботи, послуги) частинами, у мірі зносу.

· Інші необоротні активи, до яких належать: незавершене будівництво, довгострокові фінансові інвестиції, довгострокова фінансова заборгованість, відстрочені податкові кредити, інші необоротні активи.

2. Оборотні активи, до яких слід віднести:

А) запаси, що складаються з:

- виробничих запасів (матеріали, паливо, запасні частини, насіння та корми);

- тварини на вирощуванні та відгодівлі;

- малоцінні та швидкозношувані предмети терміном служби до 1 року;

- незавершене виробництво – це предмети, що перебувають у незавершеному виробничому процесі;

- готова продукція – це закінчена в обробці продукція, що відповідає встановленим технічним умовам, знаходиться на складі підприємства - виготувача або відвантажена споживачу;

- товари – це продукти праці, вироблені й призначені для продажу.

Б) дебіторська заборгованість – це заборгованість різних підприємств та фізичних осіб перед підприємством.

В) грошові кошти та їхні еквіваленти:

- у національній валюті;

- в іноземній валюті;

- інші оборотні активи.

3. Витрати майбутніх періодів, що складаються з витрат, які були здійснені у даному звітному періоді, але відносяться до наступних звітних періодів. До таких витрат належать:

- витрати з освоєння виробництва, нових видів продукції;

- суми передплат періодичних видань та ін.

Згідно з Національними стандартами бухгалтерського обліку в Україні джерела господарських засобів групують за чотирма ознаками:

1. Власний капітал, до якого належить:

- статутний капітал;

- пайовий капітал;

- додатковий вкладений капітал;

- резервний капітал;

- нерозподілений прибуток (непокритий збиток);

- неоплачений капітал;

- вилучений капітал.

2. Забезпечення майбутніх витрат і платежів – суми, зарезервовані у встановленому порядку з метою рівномірного включення витрат та платежів до витрат або обороту. До них належать: забезпечення оплати відпусток, додаткове пенсійне забезпечення, забезпечення гарантійних зобов’язань та ін.

3. Довгострокові зобов’язання, які складаються з:

§ Довгострокових кредитів банків – кредити на строк більше одного року в українській та іноземній валютах, отримані у банках на території України та за кордоном.

§ Довгострокових фінансових зобов’язань, що є фінансовими зобов’язаннями на придбання цінних паперів, термін погашення яких перевищує один рік; вкладення до Статутного або Пайового капіталів дочірніх підприємств, кошти, передані в борг.

§ Інших довгострокових зобов’язань, що є зобов’язаннями, які не можуть бути включені до інших статей.

4. Поточні зобов’язання, до яких належить:

· Короткострокові кредити банків;

· Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями;

· Векселі видані;

· Розрахунки з кредиторами

Знання об’єктів бухгалтерського обліку вимагає розгляду змісту і призначення окремих елементів методу бухгалтерського обліку.

Метод бухгалтерського обліку - це сукупність правил, прийомів і способів, за допомогою яких ведеться облік.

До елементів методу бухгалтерського обліку відносять:

ü Документація – являє собою відображення господарських операцій у визначених носіях інформації – на паперових бланках або технічних носіях; це письмове свідчення про здійснення господарської операції, що надає юридичної сили даним бухгалтерського обліку.

ü Інвентаризація – це спосіб перевірки в натурі наявності товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів шляхом перерахування, зважування, обміру й оцінки всіх залишків господарських засобів і порівняння з даними бухгалтерського обліку.

ü Рахунки (бухгалтерські) – призначені для обліку наявності і руху господарських засобів, коштів та їх джерел.

ü Подвійний запис – це принцип тотожного відображення господарських операцій на рахунках, що зумовлює рівність оборотів по дебету і кредиту кореспондуючих рахунків.

ü Оцінка – відображення об’єктів бухгалтерського обліку в єдиному грошовому вимірнику з метою узагальнення їх в цілому по підприємству.

ü Калькуляція – спосіб сумування всіх витрат підприємства, які формують собівартість готової продукції.

ü Бухгалтерський баланс – це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає його активи, зобов’язання і власний капітал на певну дату.

ü Бухгалтерська фінансова звітність – це система взаємопов’язаних і взаємозумовлених показників, що відображають господарсько-фінансову діяльність підприємства, організації, установи за визначений період і є завершальним етапом бухгалтерського обліку. Вимоги до складання фінансової звітності викладені в НП(с)БО – 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» в додатку, якого наведені наступні форми фінансової звітності:

- “Баланс”;

- “Звіт про фінансові результати”;

- “Звіт про рух грошових коштів”;

- “Звіт про власний капітал”;

- “Примітки до фінансової звітності”.