Пути совершенствования и перспективы развития механизма определения налоговых льгот в Российской Федерации на современном этапе развития

Изменение экономической ситуации в стране требует радикального изменения системы экономических льгот.

Общий вектор реформирования: минимизация льгот и максимизация доходов.

Несмотря на принятые меры по снижению числа льгот и их упорядочиванию, налоговая система России по-прежнему характеризуется существованием большого числа льгот. Существующие льготы закреплены не только в соответствующих главах Налогового кодекса России, но и в неотмененных статьях законов об отдельных видах налогов. Как следствие, определить полный перечень льгот по какому-либо платежу не всегда просто.

Льгота как институт, искажающий рыночные стимулы

Потенциально, с точки зрения рыночной теории, налоговые льготы не есть благо. Любая льгота – это предоставление преимуществ одним экономическим субъектам по сравнению с другими. А это есть не что иное, как искажение рыночных стимулов. Для одних такие стимулы искажаются, потому что они получают определенные преференции от органов власти. Для других – тех, которые оказываются обделенными льготами, тоже происходит искажение рыночных стимулов. Зачастую это искажение стимулирует «несостоявшихся льготополучателей» на концентрацию своих усилий в целях получения льгот, что естественным образом снижает традиционные рыночные стимулы.

Льгота не является справедливой

Неэффективность льготы в таком случае проявляется в двух аспектах.

Несправедливая (понимаемая, скорее, как незаслуженная) льгота недостаточно мотивирует самого льготополучателя. Если вот так, получив льготу, можно решить (облегчить) финансовые проблемы, то зачем совершать усилия по активизации предпринимательской деятельности, по повышению инвестиционной привлекательности, по снижению затрат, по повышению производительности труда, по улучшению использования оборудования и т.п.

В то же время несправедливость льготы демотивирует и тех, кто не получил ее. В таком случае не получившие льготу склонны считать, что реальные льготополучатели имеют незаслуженные преференции.

Льгота не является простой и понятной

К примеру, с 2012 года налогоплательщики без особых проблем могут учесть расходы на НИОКР при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. До этого же момента было недостаточно ясно, что, какие затраты в конечном итоге можно было относить на НИОКР. Само определение расходов на НИОКР стало более полным и понятным. Теперь, в соответствии с новой редакцией статьи 262 НК РФ «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки» - это и затраты на создание новых или усовершенствованных применяемых технологий, методов организации производства и управления. Ранее расходами на НИОКР признавались только затраты на создание новой или усовершенствование производимой продукции (товаров, работ, услуг).

Таким образом, если льгота недостаточно понятна налогоплательщику, он, скорее, воздержится от ее применения. В этом случае неэффективность льготы является следствием того, что ее суть остается недостаточно понятной для налогоплательщика.

Существуют внешние факторы, нивелирующие стимулирующее воздействие льготы

Налоговые льготы являются достаточно тонким (деликатным) механизмом, способным реализовать все заложенные в него возможности только в условиях стабильного или относительно стабильного экономического развития.

Это означает, что, к примеру, в условиях кризисного развития применение льготного налогообложения может быть неэффективным не по причине того, что льготы не те, а ввиду того, что макроокружение не позволяет реализовать положительный потенциал льготирования.

Положительный стимулирующий эффект льготного налогообложения может быть нивелирован и более конкретными мощными экономическими факторами:

- сильным движением (вверх/вниз) курса национальной валюты;

- оттоком капитала;

- резким ускорением инфляции;

- обвальным падением фондового и других рынков активов;

- резким снижением внешнего/внутреннего спроса и т.п.

Важно также учитывать, какого рода кризисные явления в экономике присутствуют, суть их природы.

В условиях сильнейшего экономического кризиса трансформационного характера и, по существу, только еще формирующейся налоговой системы налоговыми льготами, может, и пользовались (по принципу «дают - бери»), но реально они своей стимулирующей функции не выполняли.

Особенности развития экономики, институциональные ограничения, не позволяющие реализовать стимулирующий потенциал налоговой льготы

Действенность, эффективность льгот зависит не только от того, существуют ли внешние «раздражители». Большое значение имеют особенности развития экономики, ее институциональные ограничения.

В настоящее время в налоговом законодательстве Российской Федерации существует достаточное количество льгот, направленных на стимулирование инновационной деятельности. Особенно активно соответствующая нормативно-правовая работа проводилась в последние годы.

Однако до настоящего времени никакого особого эффекта от действия этих льгот отмечено не было. Задача активизации инновационной деятельности остается по-прежнему актуальной.

Это происходит потому, что одновременно в экономике России по-прежнему существуют сильные антистимулы инновационной деятельности.

Инновации, инновационная деятельность по настоящему нужны потенциальным льготополучателям только тогда, когда именно они становятся основным аргументом в конкурентной борьбе. В этом случае появляется шанс производить продукцию (товары, услуги) с более высокими потребительскими свойствами или с меньшими издержками. Следовательно, продукция (товары, услуги) становится более конкурентоспособной по качеству, или по цене, или по тому и другому.

Однако возможна и другая ситуация, в большей степени характерная для российской действительности. Когда уровень конкуренции низкий, когда для успеха в конкурентной борьбе важно, в первую очередь, то, какими административными рычагами ты обладаешь, тогда инновации не нужны. Таким образом, особенности экономического развития, институциональные ограничения также могут являться причиной неэффективности налоговых льгот.

Несогласованность налоговой льготы

Эффективность налоговой льготы в значительной степени предопределяется ее согласованностью с:

- с другими мерами, механизмами и действиями реализуемой налоговой политики;

- практикой реализации экономической политики в целом;

- практикой работы законодательных органов;

- арбитражной практикой и пр.

Налоговые льготы (налоговые расходы) являются одним из важнейших элементов налоговой системы в целом. Уже по этой причине реализация налоговых льгот обязательно требует своей согласованности с другими ее составляющими:

- общей системой налогов и сборов;

- определением налогоплательщиков и плательщиков сборов;

- системой налоговых и иных органов, их ответственностью;

- правилами исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, включая определение объектов налогообложения;

- способами обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;

- налоговым декларированием;

- налоговым контролем;

- ответственностью за совершение налоговых правонарушений и т.п.

Требуется, на самом деле, и согласованность с системой оценки эффективности налоговых льгот. Отсутствие такой системы до последнего времени во многом предопределяло ситуацию, когда об эффективности, по меньшей мере, нельзя было сделать даже сколь-нибудь обоснованные выводы.

Однако согласованность налоговых льгот не должна концентрироваться только на налоговой политике.

Согласованными должны быть льготы и с практической реализации финансовой, экономической, инновационной, социальной и т.п. политики в целом.

Отсутствие системы мониторинга и оценки эффективности налоговых льгот

До недавнего времени система мониторинга и оценки эффективности налоговых льгот фактически отсутствовала. Она и сегодня находится только в стадии формирования.

Отсутствие такой системы также является одной из причин неэффективности налоговых льгот. Если то, что происходит с налоговыми льготами, не отслеживается, если их эффективность не оценивается, это не позволяет ликвидировать неэффективные льготы, своевременно вносить поправки в нормативную базу, позволяющие в минимально возможной степени раскрыть потенциал льгот, вносить обоснованные предложения о введении новых льгот.

Предложения по устранению причин неэффективности налоговых льгот

Не все причины неэффективности налоговых льгот могут быть, в принципе, устранены.

К примеру, льгота как институт, искажающий рыночные стимулы, не перестает быть таковым. Это, что называется, присуще самой льготе.

Рекомендация в таком случае может быть только одна: нельзя злоупотреблять льготами. Стимулирующая функция налоговых льгот при их неоправданно широком распространении ослабевает.

Что касается факторов, нивелирующих стимулирующее воздействие льготы, то их устранение зачастую бывает проблематичным.

К примеру, если условия кризиса в экономике не располагают к активизации инновационной деятельности, то выход в решении данной проблемы один – скорейшее преодоление кризиса.

Учет особенностей развития экономики, преодоление ее институциональных ограничений – важнейший резерв в повышении эффективности налоговых льгот.

Как уже отмечалось в качестве примера, раскрытие потенциала стимулирующего воздействия налоговых льгот, направленных на активизацию инновационной деятельности, невозможно в экономике с низким уровнем конкуренции, в условиях, когда административные рычаги, с помощью которых решаются вопросы конкурентной борьбы, имеют неоправданно большее значение.

В таком случае, как бы это ни показалось не слишком связанным непосредственно с инновационной деятельностью, обязательно потребуется проводить эффективную административную реформу, инвентаризировать меры антимонопольного регулирования, усиливать меры поддержки малого предпринимательства и т.п. То есть придется решать задачу повышения уровня конкуренции в экономике. Решение такой задачи позволит устранить фундаментальную причину невосприимчивости российской экономики к стимулирующим налоговым льготам, направленным на активизацию инновационной деятельности.

В результате будет преодолена одна из причин неэффективности в плане определенного набора налоговых льгот и преференций.

Для решения проблемы неэффективности налоговых льгот также потребуется:

ü создать систему мониторинга и оценки эффективности налоговых льгот;

ü обеспечить, чтобы льготы были:

· простыми и понятными;

· справедливыми;

· легко и просто управляемыми;

· согласованными.

Предложения по новым льготам должны в обязательно порядке содержать (там, где это возможно) соответствующее экономическое обоснование.

Расчеты такого обоснования позволят еще до ведения налоговых льгот в действие оценивать их потенциальную эффективность.

Требуется ввести порядок, согласно которому налоговые льготы должны вводиться на определенный период действия.

Важно, что устанавливать единый срок действия для всех вводимых налоговых льгот нецелесообразно. Сами льготы есть и будут, достаточно разнообразны в зависимости от числа льготополучателей, трудоемкости пользования льготами и их администрирования и т.п. Это предопределяет то, что срок действия, на который будут вводиться новые льготы, не должен быть единым. Однако важно минимизировать возможные периоды действия льгот с целью большей унификации подходов к оценке действия.

Ограниченность периода действия льгот будет естественным образом ориентировать госорганы и пользователей льгот на обеспечение того, чтобы, как уже ранее отмечалось, льготы были простыми и понятными, справедливыми, согласованными и т.п. Это станет необходимым, потому что к периоду окончания срока действия льготы должна быть привязана процедура оценки эффективности налоговой льготы. Такая оценка или должна подтвердить, что цели, преследуемые при введении льготы достигнуты и, следовательно, продлевать льготу нет необходимости. Или цели не достигнуты. Тогда возможны два варианта решения:

1) льгота признается неэффективной и, соответственно, срок ее действия не продлевается;

2) не достижение цели, ради которой вводилась льгота, связанно с «уважительными» причинами и, следовательно, требуется продление срока действия льготы с возможными необходимыми корректировками.

Среди уважительных причин может быть, к примеру, резкое ухудшение мировой внешнеэкономической конъюнктуры, связанной с геополитическими факторами. В такой ситуации трудно рассчитывать на наращивание экспорта, как бы мы его не пытались стимулировать с помощью налоговых льгот.

Заключение

Изучение льгот по налогам и сборам как единого правового института позволит повысить результативность указанного правового средства в системе юридического инструментария, совершенствовать механизм Правового регулирования, содействовать правотворческому и правоприменительному процессам.

Проведенное исследование позволяет сделать следующие основные выводы.

Налоговые льготы представляют собой разновидность льгот, установленных нормами права, ограниченных по сфере применения нормами налогового законодательства.

Льготы по налогам и сборам выступают в качестве основного инструмента регулирующей функции налогообложения, с помощью которой осуществляется регулирование того или иного вида деятельности либо отрасли экономики в целях решения стоящих перед государством задач на определенном этапе его развития. Тем самым, льготы служат отражением налоговой политики государства.

Кроме того, устанавливая налоговые льготы, государство реализует свое социальное назначение, выражающееся в облегчении правового положения социально и экономически незащищенных категорий налогоплательщиков.

Правовая природа налоговых льгот основана на категории правовых преимуществ, которые представляют собой не только дополнительные (особые) права, но и освобождение от некоторых установленных законом обязанностей. С одной стороны, такие преимущества устанавливаются для тех субъектов права, интересы которых в рамках стандартной модели правового регулирования не могут быть должным образом реализованы и обеспечены в силу социально-экономических причин. С другой стороны, преимущества устанавливаются в отношении тех субъектов, в общественно полезной деятельности которых заинтересовано само государство, побуждая, стимулируя их к занятию таковой.

На основе анализа различных теоретических подходов к пониманию налоговых льгот, а также изучения предлагаемых различными авторами классификаций, приводится классификация налоговых льгот в действующей системе налогового законодательства, а также разграничение понятий видов и форм налоговых льгот.

Под видами налоговых льгот предлагается понимать устойчивую совокупность налоговых льгот, объединяемых на основе единого, общего для них критерия. Под формой налоговых льгот следует понимать способ фиксации (правового оформления) налоговой льготы в норме права, определяющий механизм ее действия.

Наиболее, важным с точки зрения правовой науки является деление налоговых льгот на виды в зависимости от формы (способа фиксации в нормах права).

В соответствие с выбранным критерием осуществляется деление налоговых льгот на следующие виды:

• льгот по субъекту налогообложения - освобождение от уплаты налога отдельных категорий налогоплательщиков;

• льготы по объекту налогообложения — изъятие из налогооблагаемой базы частей объекта;

• льготы по налоговой ставке — понижение налоговых ставок;

• льготы срокам уплаты налога — отсрочка (рассрочка) уплаты налога, инвестиционный налоговый кредит;

• льготы по налоговому периоду — установление более длительного периода.

Налоговая льгота по своему правовому оформлению всегда связана с одним из обязательных элементов налога, на изменение которого она направлена. Следовательно, налоговые льготы могут быть зафиксированы только в специальных правовых нормах, поскольку всегда предполагают наличие общей нормы (общего правила), в отношении которой они выступают в качестве правового исключения.

Основной проблемой изучения налоговых льгот в Российской Федерации является отказ законодателя в большинстве случаев от использования термина «льготы по налогам и сборам» в части II Налогового кодекса РФ, что существенно затрудняет как теоретическое изучение налоговых льгот и создает проблемы в правоприменительной практике.

Разделение понятия налоговых льгот в узком и в широком смысле.

Налоговые льготы в узком смысле предполагают, уменьшение налогового обязательства лица и относятся к случаям, когда такие льготы выступают в качестве факультативного элемента юридического состава налога.

Налоговые льготы в широком смысле представляют собой преференции, создающие более благоприятные условия хозяйствования, и, помимо уменьшения налогового обязательства, включают в себя предоставление рассрочек и отсрочек по уплате налогов, налоговые кредиты, возможность перехода на упрощенный порядок уплаты налогов, а также различные преимущества при определении налоговой базы.

Примером налоговых льгот в широком смысле являются установленные в разделе VIII Налогового кодекса РФ специальные налоговые режимы.

Анализ различных правовых концепций, посвященных теоретическому осмыслению института налоговых льгот, позволяет сделать вывод о наличии двух подходов к пониманию налоговой льготы — формального и содержательного. В первом случае признание того или иного механизма в качестве налоговой льготы зависит от прямого указания закона. Более обоснованным является применение содержательного подхода в понимании налоговой льготы, основанного на наличии признаков налоговых льгот в той или иной норме налогового законодательства, что позволяет выявить значительное количество «латентных» налоговых льгот, содержащихся в части второй НК РФ и иных законодательных актах, в частности, по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль и налогу на доходы физических лиц, в которых, с точки зрения формального подхода, налоговые льготы отсутствуют.

В настоящее время прямое указание на налоговые льготы встречается лишь в следующих статьях части второй НК РФ:

• ст. 239 НК РФ — налоговые льготы по единому социальному налогу;

• ст.ст. 333.35-333.39 НК РФ - льготы по уплате государственной пошлины;

• ст. 381 НК РФ - налоговые льготы по налогу на имущество организаций;

• ст. 395 НК РФ - налоговые льготы по земельному налогу.

В работе исследованы различные правовые коллизии, а также проблемы правоприменения, связанные с противоречиями в правовом регулировании налоговых льгот.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации [Электронный ресурс]: 1) Часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ: принят Гос. Думой 16 июля 1998 г.: одобр. Советом Федерации 17 июля 1998 г.: в ред. от 3 ноября 2010 г. №287-ФЗ; 2) Часть вторая от 5 авг. 2000г. № 117-ФЗ: принят Гос. Думой 19 июля 2000 г.: одобр. Советом Федерации 26 июля 2000 г.: в ред. от 15 мая 2016 г. № 102-ФЗ. Доступ из справ.- правовой системы «КонсультантПлюс»;

2. Проект Правительства РФ «Основные направления налоговой политики РФ на 2012 год и на плановый период 2014 и 2015 годов».

3. Проект Правительства РФ «Основные направления налоговой политики РФ на 2012 год и на плановый период 2014 и 2015 годов».

4. Барулин, С.В. Налоговая политика России: Монография / С.В. Барулин, А.В. Макрушина. – Са-ратов, изд. «Сателлит», 2004. – 167 с.

5. Барулин С.В., Макрушин А.В. Налоговые льготы как элемент налогообложения и инструмент налоговой политики. Финансы // 2010. № 2. С. 39 - 40.

6. Быков С.С. Классификация налоговых льгот как условие и этап оценки их эффективности // Известия ИГЭА. 2013. №5. С.20-26.

7. Дадашев, А.З. Налоговый механизм регулирования инвестиционной деятельности организаций // Налоговая политика и практика. – 2008. – № 7. – С.4–9.

8. Данданян Д.А. Налоговые льготы как форма государственной поддержки//Вестник Ленинградского государственного университета им. А.С. Пушкина. 2014. Т. 6. № 2. С. 18-28.

9. Евстигнеев, Е.Н. Основы налогообложения и налогового права: учебное пособие / Е.Н. Евстиг-неев. – М.: Инфра-М, 2000. – 306 с.

10. Зарубежный опыт, тенденции и предпосылки развития в России налогового стимулирования НИОКР / Н. В. Городникова, Л. М. Гохберг, Г. А. Грачева [и др.] // Теория и практика общественного развития. — 2012. — № 10. — С. 27–28.

11. Калаков Р.Н. О налоговых льготах и преференциях//Международный бухгалтерский учет. 2011. № 26. С. 52-62.

12. Кривошапко Ю. В России есть налоговые льготы, которыми, по крайней мере, в прошлом году никто ни разу не воспользовался. Это недоразумение обнаружил Комитет Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам // Российская газета. – 2012. – 5 июля.

13. Латыпова, Д.В. Инвестиционные налоговые льготы: дис. на соиск. уч. степ.канд. экон. наук: 08.00.10 / Д.В. Латыпова. – Казань, 2005. – 213 с.

14. Майбуров, И.А. Теория налогообложения. Продвинутый курс: учебник для магистрантов, обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учёт, анализ и аудит» / И.А. Майбуров, А.М. Соколовская. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011. – 591 c.

15. Малько А.В., Морозова И.С. Льготы в российском праве (проблемы теории и практики). Саратов, 2012. С. 94.

16. Налоговая политика в социально-экономическом развитии стран с переходной экономикой /под ред. Р. С. Гринберга, З. Н. Кузнецовой. СПб.: Алетея. 2011. 392 с.

17. Налоги и налогообложение: Учебник для вузов / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. – М.: ПИТЕР, 2003. – 576 с.

18. Налоги и налоговое право: учеб. пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. – М.: Аналитика-Пресс, 1998. – 608 с.

19. Основные направления Налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов. Мониторинг эффективности налоговых льгот[Электронный ресурс]//Консультант Плюс.

20. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов [Система ГАРАНТ] URL: www.base.garant.ru

21. Пансков В. Г. О некоторых теоретических аспектах содержания понятия «налоговая льгота» //Финансы и кредит. 2014. № 4. С. 43–49.

22. Перов, А.В. Налоги и налогообложение: учебник для бакалавров / А.В. Перов, А.В. Толкушин. – М.: Издательство Юрайт, 2013. – 996 c.

23. Райзберг, Б.А.Современный экономический словарь / Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лозовский, Е.Б. Стародубцева. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 494 с

24. Сидорова Н. И. Индикаторы эффективности специальных режимов налогообложения предпринимательства // Финансы и кредит. 2012. № 18.С. 2–9.

25. Сидорова Н. И. Специфика и функции НДС //Финансы. 2008. № 2. С. 36–40.

26. Тютюгина, О.В. Региональные налоговые льготы: оценка эффективности, влияние на экономи-ческое развитие депрессивного региона: дис. на соиск. уч. степ.канд. экон. наук: 08.00.10 / О.В. Тютюгина. – Хабаровск, 2006. – 172 с.

27. Шевелева Н.А., Братко Т.Д. Виды налоговых льгот в современной практике налогообложения: проблемы налогово-правового и бюджетно-правового регулирования[Электронный ресурс]// Консультант Плюс

28. Т. Малинина. Оценка налоговых льгот и освобождений: Научные труды Института экономической политики им. Е.Т. Гайдара, № 146Р[сайт]. URL: www.cfin.ru

29. Федеральный Закон N 272-ФЗ «Об исполнении федерального бюджета за 2010 год» от 07.10.2011 г.

Приложение