Срок экономической жизни, ликвидационная стоимость, физический и функциональный износы, кривые (таблицы) износа для движимого имущества

Износ — это технико-экономическое понятие, выражающее уменьшение степени дальнейшей эксплуатационной пригодности или уменьшение потребительской привлекательности тех или иных свойств оборудования со временем. Уменьшение эксплуатационной пригодности при этом может обуславливаться как ухудшением технических характеристик оборудования, так и увеличением вероятности такого ухудшения.

С точки зрения экономики износ выражается в уменьшении относительной стоимости машины (оборудования) со временем, или в ее обесценении. Причины износа могут лежать либо в самом оборудовании, либо в ближайшем окружении (в аналогах или технологической цепочке, в которую оно традиционно включено), либо в областях, не имеющих непосредственного отношения к оборудованию.

С учетом этого положения износ, причина которого — изменение свойств самой машины (оборудования), называется физическим.

Износ, причина которого — несоответствие современным требованиям, предъявляемым к данному имуществу, называется функциональным.

И, наконец, износ, обусловленный влиянием внешних факторов (спрос, конкуренция, законодательные ограничения и т.д.), называется экономическим.

Для специализированных и квазиспециализированных машин и оборудования реально нет возможности определить уменьшение относительной стоимости оборудования со временем по рыночным данным. Можно только построить модели такого уменьшения на основании уменьшения аналогичных неспециализированных машин и оборудования и принять их за стандарт.

Фактически убедительной теории износа машин и оборудования в России нет. Российские оценщики якобы определяют износ по характеристикам технического состояния согласно следующим данным (табл. 2.).

Таблица 2

Но даже этот весьма приближенный «метод» является обычно фикцией, и ни в одном отчете по оценке я не видел характеристик технического состояния инвентарных единиц; в лучшем случае в отчете приводится один иллюстративный пример, и все. И это понятно, так как собрать такую информацию даже для среднего предприятия в приемлемые сроки весьма проблематично.

Отмечу, что на практике провести границу между физическим и функциональным износом довольно трудно, тем более когда требуется начислить износы тысячам, а то и сотням тысяч единиц машин и оборудования. Поэтому при массовой оценке я считаю возможным объединить эти износы и назвать их обобщенным физическим износом, а также ввести кривые износа (либо остаточного качества) от времени эксплуатации для основных видов ОС аналогично схеме расчета стандарта МСФО 16.

Под остаточным качеством понимается величина, равная единице минус доля износа в восстановительной стоимости.

Кривая зависимости остаточного качества определяется сроком экономической жизни, долей ликвидационной стоимости в восстановительной стоимости, видом. В течение экономической жизни остаточное качество уменьшается от единицы до доли ликвидационной стоимости в восстановительной стоимости, а затем предполагается постоянной. В стандарте МСФО 16 метод начисления износа для отдельных видов ОС в течение экономической жизни предлагается выбрать самим оценщикам из трех возможных: метод равномерного начисления, метод уменьшаемого остатка и метод суммы.

Сами единые кривые износа в России для разных видов ОС не разработаны, они имеются только для отдельных видов металлорежущих станков. Я предлагаю для этих целей приспособить модифицированные кривые, построенные для машин и оборудования, из американского справочника Маршалла и Свифта [9].

2.1. О сроках экономической службы, классификаторах ОКОФ и ЕНАО

Когда говорят о сроке полезной экономического жизни (экономической службы) конкретной машины или оборудования, имеют в виду срок жизни этой инвентарной единицы на конкретном предприятии. Для массовой оценки имеет смысл разработать такие сроки для основных видов машин и оборудования.

В советское время подобный классификатор был разработан — в 1991 г. был введен в действие иерархический Классификатор единых норм амортизационных отчислений (ЕНАО), который использовался до 2002 г. для начисления амортизации. В нем существуют 6 уровней иерархии; нижних листовых вершин, представляющих собой отдельные виды движимого и недвижимого имущества с приписанными им годовыми нормами амортизации, имеется 1617 шт. Это следующие виды основных средств:

- здания — 25 шт.;

- сооружения — 226 шт.;

- передаточные устройства — 49 шт.;

- машины и оборудование — 1110 шт.;

- транспорт — 160 шт.;

- инструменты — 6 шт.;

- инвентарь — 13 шт.;

- рабочий скот — 1 шт.;

- насаждения — 23 шт.;

- капитальные затраты по улучшению земель — 1 шт.;

- техническая литература — 1 шт.;

- животные зоопарков и цирков — 2 шт.

Иерархический классификатор ЕНАО построен на частично отраслевом принципе, здания подразделяются на жилые и нежилые, а также по классу капитальности (норме амортизации), т. е. принадлежность зданий к различным отраслям не учитывается; сооружения и передаточные устройства, а также машины и оборудование, имеющиеся во многих отраслях, отраслевой принадлежности также не имеют и, наоборот, машины и оборудования, имеющиеся только в одной отрасли, в эту отрасль и помещены. В разработке норм амортизации принимали участие десятки отраслевых институтов.

В иерархическом классификаторе основных средств ОКОФ, использующемся в России для начисления амортизации с 2002 г. для целей налогообложения, имеется 5 уровней классификации. Листовых вершин в нем 10419 шт., к каждой из которого приписана одна из 12 групп амортизации (с номерами 0-11), в большинстве вершин имеется возможный диапазон времени жизни, а значит, и норм амортизации при линейном способе ее начисления:

- здания — 1379 шт.;

- сооружения и передаточные устройства — 408 шт.;

- машины, оборудование и инструмент — 7410 шт.;

- транспорт — 442 шт.;

- инвентарь — 596 шт.;

- рабочий скот — 33 шт.;

- насаждения — 76 шт.;

- книги и брошюры — 11 шт.;

- нематериальные основные фонды — 64 шт.

Замечу также, что для многих листовых вершин с приписанной группой амортизации сроки жизни в классификаторе ОКОФ не определены, а их выбор предоставляется пользователю. Например, имеется 228 листовых вершин нулевой группы амортизации для движимого имущества с неопределенным сроком жизни, 264 листовых вершин 10-й группы для объектов недвижимости со сроком жизни свыше 30 лет, 1850 листовых вершин 11-й группы движимого и недвижимого имущества с неопределенным сроком полезного использования. При этом все 1379 видов зданий имеют 11-ю группу амортизации, а из 408 видов сооружений и передаточных устройств только 83 вида имеют конкретный приписанный срок полезного использования. Такое огромное количество видов зданий объясняется тем, что они подразделяются по назначению и отрасли промышленности, например, одних только магазинов с различными названиями (гастроном, универсам, мебельный, комиссионный, ювелирный и т.д.) в классификаторе имеется 21 видов, однако листовые вершины здания трансформаторной подстанции и котельной имеются только в поддереве «коммунальное хозяйство», но их нет ни в одной отрасли промышленности.

Таким образом, можно сделать вывод, что классификатор ОКОФ является практически бесполезным для начисления износов для большинства объектов недвижимости при оценке затратным подходом, да и для налогообложения тоже.

Введение этого классификатора объяснялось его разработчиками стремлением «гармонизации его с международными классификаторами», что является введением в заблуждение, так как никаких международных классификаторов основных средств не существует в природе. Например, в классификаторе ОС США имеется менее трехсот даже не чистых видов ОС, а видов ОС вместе с видами деятельности.

Сейчас на российских предприятиях классификатор ОКОФ введен фактически условно, так как в базах ОС предприятий имеется огромное количество ошибок как в шифрах ОКОФ, так и в сроках полезного использования — примерно 15…25 %, по моим оценкам. В базах данных ОС предприятий обычно все здания имеют один приписанный шифр ОКОФ 110000000, а все сооружения и передаточные устройства — шифр 120000000.

Очевидно, что классификатор ЕНАО устарел, в нем отсутствуют многие современные виды основных средств, например, ОС космической промышленности, судостроительной промышленности, локомотивостроения, самолетостроения; самолеты, вертолеты, кабельное телевидение, рекламные средства и т.п., не говоря уже о продукции нанотехнологии и объектах интеллектуальной собственности. Нормы амортизации в ЕНАО по высокотехнологическому оборудованию являются явно заниженными, например, по персональным компьютерам, мобильным телефонам, бытовой радио- и телетехнике, но в большинстве своем эти нормы в классификаторе ЕНАО представляются вполне разумными. И ничто не мешало создателям ОКОФ «осовременить» классификатор ЕНАО вместо того, чтобы создавать условно работающего и дорогостоящего монстра. Заметим также, что хотя классификатор ОКОФ построен, в отличие от ЕНАО, по чисто отраслевому признаку, но в нем также отсутствуют некоторые отрасли, например, машины и оборудование локомотивостроения, самолетостроения, судостроения, автомобилестроения, производства ювелирных изделий и др. Чтобы найти группу амортизации и срок жизни для конкретной машины или оборудования из вышеперечисленных отраслей, пользователю приходится просматривать классификатор для подобных машин и оборудования из других отраслей. Более того, в классификаторе ОКОФ отсутствуют некоторые виды ОС, которые есть в устарелом классификаторе ЕНАО. Разработчики классификатора ОКОФ про них попросту забыли. Это, например, рельсовые пути, оборудование по очистке бензина, производству часов, очков, оптических приборов и др. Для каких целей разработчики ОКОФ сделали разбивку зданий по отраслям, а не по их этажности, капитальности, срокам полезного использования, непонятно.

ОКОФ чрезмерно раздут, в нем имеется много малоценных объектов, которые по стоимости не могут относиться к ОС, например, в нем имеется среди листовых вершин 10 видов сверл, 9 видов метчиков, 5 видов зенкеров, 19 видов металлорежущих фрез и т.п. Группы амортизации классификатора ОКОФ мало коррелируют с реальными «оценочными» износами. Например, на крупных предприятиях, основную массу (свыше 80% по стоимости) из кузнечно-прессовых машин составляют крупные дорогостоящие прессы с реальным временем жизни 30-60 лет. А в классификаторе ОКОФ прессы, в основном, отнесены к 6-ой группе со сроком полезного использования 10-15 лет, за исключение прошивных прессов, которые отнесены в ОКОФ к 7-ой группе и сроком полезного использования 15-20 лет. Из вышесказанного можно сделать вывод, что классификатор ОКОФ категорически не подходит для целей оценки.

Классификатор ОКОФ разрабатывался согласно Постановлению Правительства РФ от 12 февраля 1993 г. № 121. К сожалению, общественность так и не узнала, какие именно научно-исследовательские институты ОКОФ разрабатывали, какая научная база при этом использовались, сколько денег на это было потрачено.

Неслучайно ни одна аудиторская компания Россия не осуществляет в настоящее время проверку правильности присвоения объектам ОС шифров ОКОФ и правильности начисления амортизации, хотя правильность начисления амортизации является более существенным, чем многие проверяемые аудиторами величины. В законодательстве нет и санкций на неправильное начисление амортизации. И никто до сих пор не исследовал вопрос, насколько сроки жизни в классификаторе ОКОФ, использующиеся для целей налогообложения, отражают сегодняшнее экономическое обесценение активов. Впрочем, то же самое касается и классификатора ЕНАО. Начисление износов в отчетах оценщиков при массовой оценке, пожалуй, самое темное место. И кроме общих слов об износах в отчетах обычно ничего нет.

В связи с глобализацией рынков можно предположить, что в разных развитых и развивающихся странах принятые времена экономической жизни для одних и тех же видов ОС близки друг другу. Хотя для предметов роскоши это, скорее всего, не так, например, трехлетние автомобили в США, Англии, Японии принято обычно заменять на новые. В России так поступает лишь небольшой процент автовладельцев.

В приложении № 1 приведены данные по временам жизни для не относящихся к зданиям 156 видам основных средств из американского справочника Маршалла и Свифта 2007 г. издания, в котором обобщены американские данные из различных печатных источников, мнения поставщиков оборудования, оценщиков и т.д. Виды ОС упорядочены в справочнике Маршалла и Свифта согласно английскому алфавиту. Этот порядок в приложении 1 сохранен, не стал я также исправлять неточности и повторения в этом справочнике. Там же приведены соответствующие данные из справочников ЕНАО и ОКОФ, в которых видов основных средств больше, соответственно, в 10 и 66 раз, что затрудняет произвести корректное сравнение по срокам жизни одинаковых или близких видов основных средств.

Замечу, что в справочнике Маршалла и Свифта отсутствуют также целые пласты машин и оборудования, например, оборудование атомной промышленности, оборонной промышленности.

Анализ этих данных из трех справочников все же позволяет сделать вывод, что нормы износа справочника ЕНАО могут быть взяты для большинства видов ОС в качестве источника данных для расчета времени жизни за исключением высокотехнологического оборудования, например, средств связи, вычислительной техники. У одних видов оборудования российского происхождения срок полезного использования меньше, чем у американского оборудования (возможно, за счет худшего качества), у других он больше (возможно, американцы чаще обновляют этот вид в связи с большим функциональным устареванием либо повышенными требованиями защиты окружающей среды или безопасности, см., например, данные в приложении 1 по трубопроводам).

Если же сравнить сроки полезного использования в классификаторах ЕНАО и ОКОФ, то в среднем классификатор ОКОФ дает чуть меньшие значения, заметное уменьшение имеется для высокотехнологического оборудования.

В нашей компьютерной системе ASIS ® в модифицированном классификаторе ЕНАО к каждой из исходных 1617 листовых вершин и 48 введенных мною дополнительно приписано свое время жизни на основании анализа приложения 1. В целом приписанные времена жизни на 5…10 % меньше, если исходить из соответствующих норм амортизации, приписанным к шифрам ЕНАО. Для высокотехнологического оборудования сроки жизни были взяты из справочника Маршалла и Свифта и из классификатора ОКОФ. Кроме того, я ввел новые вершины и времена жизни для тех видов ОС, которые отсутствуют в первоначальных исходных данных классификатора ЕНАО (самолеты, вертолеты, сотовые телефоны, космическая техника, рекламные средства, машины и оборудование для строительства судов и лодок, локомотивов, самолетов и т.д.). Эти виды ОС в приложении 1 выделены жирным шрифтом.

Замечание 3. Я считаю, что для автомобильного транспорта, для которого в России разработаны и используются алгоритмы начисления износа в зависимости как от пробега, так и от времени эксплуатации, кривые износа в зависимости только от времени эксплуатации при массовой оценке могут также использоваться без существенной потери точности. Замечу, что и в справочнике Маршалла и Свифта износ начисляется в зависимости от времени эксплуатации, а не от пробега.

Замечание 4. Для наиболее важных, дорогих объектов специализированных ОС время жизни следует, по моему мнению, вычислять с привлечением специализированных инжиниринговых компаний.

2.2. Ликвидационные стоимости

В справочнике Маршалла и Свифта в случае массовой оценки движимого имущества предлагается использовать ликвидационную стоимость, равную 18…21 % от восстановительной стоимости в зависимости от времени жизни (в большинстве своем — 20 %). В нашей системе ASIS ® применена та же схема.

2.3. Модифицированные кривые обобщенного износа для движимого имущества из справочника Маршалла и Свифта, и их реализация в системе ASIS ®

В новых изданиях этого справочника приведены 18 кривых износа для объектов движимого имущества со значениями времени жизни 5–30 лет, которые я дополнил разработанной по аналогии еще одной 3-летней кривой для короткоживущих ОС, таких как сотовые телефоны, гидропоршневые и шламовые насосы, проходческие бадьи, битумоплавильные агрегаты, газопламенные установки для напыления покрытий, гидроциклоны, отбойные молотки, перфораторы, краскопульты, вибраторы, специнструменты и т.д.

Кривые разработаны на основании исследований по обесценению неспециализированных объектов движимого имущества. Я считаю, что для массовой оценки движимого имущества при оценке затратным подходом бизнеса предприятий эти кривые можно применить и к специализированным, и к квазиспециализированным объектам движимого имущества. Эти кривые привязаны нами в системе ASIS ® к модифицированными шифрам ЕНАО (расширенным на отсутствующие виды ОС в исходном справочнике) в соответствии с новыми модифицированными временами жизни (см. п. 2.1).

Соответствующие 19 кривых (таблиц) износа приведены в приложении 2.

Замечание 5. Разные виды оборудования могут иметь одинаковое ожидаемое время жизни а, значит, согласно приложению 2 они должны одинаково изнашиваться при одном и том же времени эксплуатации. В реальности это, конечно, может быть и не совсем так, но я (как и мои коллеги из компании «Маршалл и Свифт») считаю, что для массовой оценки ОС этим можно пренебречь.

Замечание 6. Использование кривых износа не учитывает регулярные ремонты некоторых очень дорогих специфических машин, например, доменных печей, тепловозов, шагающих экскаваторов и др. В этих случаях эти кривые использовать не стоит.