Дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании

1 января 2015 г. вступили в силу внесенные в Налоговый кодекс РФ поправки по вопросу налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний. На основании ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ налогоплательщики - контролирующие лица определяют налоговую базу по налогу на прибыль в отношении прибыли контролируемых иностранных компаний начиная с налогового периода 2015 г. Рассмотрим основные нововведения, касающиеся налога на прибыль организаций.

Об изменениях, которые связаны с вступлением в силу норм о налогообложении прибыли контролируемых иностранных компаний и касаются положений части первой Налогового кодекса РФ, см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2015 года

Об изменениях, которые связаны с вступлением в силу норм о налогообложении прибыли контролируемых иностранных компаний и касаются НДФЛ, см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2015 года

Об изменениях, которые связаны с вступлением в силу норм о налогообложении прибыли контролируемых иностранных компаний и касаются ЕСХН, см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2015 года

Об изменениях, которые связаны с вступлением в силу норм о налогообложении прибыли контролируемых иностранных компаний и касаются УСН, см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2015 года

С 1 января 2015 г. установленный в ч. 2 ст. 250 НК РФ открытый перечень внереализационных доходов дополнен п. 25, согласно которому доход в виде прибыли контролируемой иностранной компании является внереализационным доходом организаций - контролирующих лиц этой иностранной компании.

Исходя из положений ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ налогоплательщики - контролирующие лица определяют налоговую базу по налогу на прибыль в отношении прибыли контролируемых иностранных компаний начиная с налогового периода 2015 г.

В случае когда по данным финансовой отчетности контролируемой иностранной компании определен убыток, он может быть перенесен на будущие периоды без ограничений и учтен при формировании налоговой базы такой компании. Это допустимо, только если налогоплательщик - контролирующее лицо представил уведомление о контролируемой иностранной компании за период, в котором получен убыток (п. 7 ст. 309.1 НК РФ). Особое правило действует относительно убытка, полученного контролируемой иностранной компанией до 1 января 2015 г., по данным финансовой отчетности, составляемой в соответствии с ее личным законом. Его можно перенести на будущие периоды в сумме, не превышающей размера убытка за три финансовых года, предшествующие 1 января 2015 г. (п. 8 ст. 309.1 НК РФ).

По общему правилу прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения по данным ее финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год, если согласно ее личному закону отчетность подлежит обязательному аудиту (абз. 1 п. 1 ст. 309.1 НК РФ). Существенным условием применения данного положения является наличие постоянного места нахождения такой компании в иностранном государстве, с которым у РФ имеется международный договор по вопросам налогообложения. Если контролируемая иностранная компания не соответствует названным критериям, ее прибыль (убыток) определяется по правилам гл. 25 НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 309.1 НК РФ). При этом не учитываются положения ст. 309.1 НК РФ (за исключением абз. 3 п. 2). Финансовое ведомство разъясняет, что прибыль контролируемой иностранной компании может быть сформирована исходя из дохода, выплачиваемого ей от источников в РФ, однако не приравнивается к такому доходу (Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-08-05/69517).

Отметим, что в силу п. 7 ст. 25.15 НК РФ прибыль контролируемой иностранной компании включается в налоговую базу в случае, если ее величина, рассчитанная в соответствии со ст. 309.1 НК РФ, составила более 10 млн руб. Однако на 2015 и 2016 гг. установлены переходные положения, согласно которым прибыль учитывается, если ее величина составляет за 2015 г. 50 млн руб., а за 2016 г. - 30 млн руб. (ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ) (см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2015 года.

Налоговая база в отношении дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании не подлежит уменьшению на величину расходов по прочей деятельности, а также убытков, полученных от прочей деятельности контролирующих лиц (п. 21 ст. 274 НК РФ). Имеются и иные особенности. В частности, контролирующее лицо определяет налоговую базу отдельно по каждой такой компании (п. 6 ст. 309.1 НК РФ). При этом учитываются виды доходов, перечисленные в п. 4 ст. 309.1 НК РФ.

Прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании, определенная по данным ее финансовой отчетности и выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли. Он производится с применением установленного ЦБ РФ среднего курса иностранной валюты к рублю за период, за который согласно личному закону такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год (абз. 1 п. 2 ст. 309.1 НК РФ).

Кроме того, сумма налога, исчисленного в отношении указанной прибыли за соответствующий период, может быть уменьшена на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли согласно законодательству иностранных государств и (или) РФ, а также налога на прибыль организаций, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства данной контролируемой иностранной компании в РФ (п. 11 ст. 309.1 НК РФ). Для этого требуется документальное подтверждение суммы налога, исчисленного в соответствии с законодательством иностранного государства. Если у России с государством (территорией) отсутствует действующий международный договор по вопросам налогообложения, представленные документы должны быть заверены компетентным органом иностранного государства, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов (абз. 2 п. 11 ст. 309.1 НК РФ).

В силу абз. 1 п. 1 ст. 273 НК РФ организации - контролирующие лица не вправе использовать кассовый метод. Следовательно, они могут применять только метод начисления. В связи с этим необходимо правильно определить дату получения дохода. Такой датой признается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год. В случае отсутствия у компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности датой получения дохода считается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания финансового периода. Соответствующие положения предусмотрены в пп. 12 п. 4 ст. 271 НК РФ.

К налоговой базе, определяемой налогоплательщиками - контролирующими лицами по доходам в виде прибыли контролируемых иностранных компаний, применяется налоговая ставка, предусмотренная п. 1.6 ст. 284 НК РФ, - 20 процентов.

Выводы

С 1 января 2015 г.:

- налогоплательщик может списывать стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, в течение более чем одного отчетного периода (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- доход от реализации полученного безвозмездно имущества можно уменьшить на рыночную стоимость такого имущества, определенную на дату его получения (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ);

- из Налогового кодекса РФ исключено понятие " суммовые разницы", а также специальный порядок их учета (утратили силу п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265, п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272, ч. 4 ст. 316 НК РФ и др.);

- в налогообложении не применяется метод ЛИФО (внесены соответствующие изменения в п. 8 ст. 254, пп. 3 п. 1 ст. 268, ч. 3 ст. 329 НК РФ);

- размер убытка от уступки права требования, произведенной до срока платежа по договору, определяется по новым правилам (п. 1 ст. 279 НК РФ);

- убыток от уступки права требования третьему лицу, которая была произведена после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, учитывается единовременно на дату уступки права требования (п. 2 ст. 279 НК РФ);

- установлены правила определения цены сделки по уступке права требования долга, признаваемой контролируемой сделкой (п. 4 ст. 279 НК РФ);

- российские организации, получившие в 2014 г. дивиденды, с которых не был удержан налог на прибыль, обязаны самостоятельно исчислить такой налог и уплатить его в бюджет не позднее 30 марта 2015 г. (ч. 2 ст. 3, ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 23.06.2014 N 167-ФЗ, п. 7 ст. 6.1 НК РФ);

- если депозитарий при выплате дивидендов российским организациям в 2014 г. не удержал налог на прибыль, то он обязан сообщить в инспекцию о таких дивидендах с 1 до 31 января 2015 г. (ч. 3 ст. 3, ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 23.06.2014 N 167-ФЗ);

- установлены особенности налогообложения операций с депозитарными расписками и представляемыми ценными бумагами (п. 2 ст. 275, п. 8 ст. 280, пп. 2 п. 3 ст. 284, ст. 299.5, п. 2.2 ст. 309 НК РФ);

- уточнен порядок определения цены ценных бумаг (ст. 280 НК РФ);

- изменены порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и порядок учета убытков от операций с ценными бумагами (ст. 280 НК РФ);

- изменен порядок определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (ст. 304 НК РФ);

- урегулирован вопрос о налогообложении ценных бумаг при погашении их номинальной стоимости частями (п. 3 ст. 271, пп. 7 п. 7 ст. 272, п. 6 ст. 280 НК РФ);

- расходы по погашению собственных эмиссионных долговых ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, можно учитывать в части (пп. 3.1 п. 1 ст. 265 НК РФ);

- уточнены особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом (ст. 276 НК РФ);

- в доходах не учитываются не только средства сборов за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов в воздушном пространстве РФ, но и средства, полученные из федерального бюджета в качестве компенсации расходов за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов государственной авиации, которые освобождены в соответствии с законодательством РФ от платы за аэронавигационное обслуживание (пп. 46 п. 1 ст. 251, абз. 18 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);

- в расходах не учитываются затраты, понесенные за счет средств сборов за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов в воздушном пространстве РФ и (или) за счет средств, полученных из федерального бюджета в качестве компенсации расходов за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов государственной авиации, которые освобождены в соответствии с законодательством РФ от платы за аэронавигационное обслуживание (п. 48.17 ст. 270 НК РФ);

- до 13 процентов повышена ставка налога на прибыль в отношении доходов российских организаций в виде дивидендов, полученных от российских и иностранных компаний (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ);

- в целях налогообложения прибыли доходы в виде дивидендов в неденежной форме учитываются на дату получения недвижимости по передаточному акту или иному документу, подтверждающему передачу, либо на дату перехода права собственности, если дивиденды получены в виде иного имущества, в том числе ценных бумаг (пп. 2.1 п. 4 ст. 271 НК РФ);

- в расходах на оплату труда учитываются выходные пособия, которые работодатель выплачивает при прекращении трудового договора, если они предусмотрены трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон (в том числе соглашениями о расторжении трудового договора), а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права (п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ);

- из состава амортизируемого имущества не исключаются основные средства, которые по решению руководства находятся в процессе реконструкции или модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, но продолжают использоваться в деятельности, направленной на получение дохода (абз. 4 п. 3 ст. 256 НК РФ);

- если организация, осуществляющая деятельность, в отношении которой установлен торговый сбор, представила в инспекцию уведомление о постановке на учет в качестве плательщика такого сбора, то она вправе уменьшить исчисленный по итогам налогового (отчетного) периода налог на прибыль (авансовый платеж), зачисляемый в консолидированный бюджет субъекта РФ (в состав которого входит муниципальное образование, установившее данный сбор) или бюджет города федерального значения (где установлен такой сбор), на сумму торгового сбора, фактически перечисленную с начала налогового периода до даты уплаты налога (авансового платежа) (п. 10 ст. 286 НК РФ);

- доходы иностранных организаций от реализации акций (долей) иностранных организаций, активы которых более чем на 50 процентов состоят из недвижимого имущества, расположенного на территории РФ, либо производных финансовых инструментов от этих акций (долей) подлежат обложению налогом на прибыль в России (пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ);

- установлены признаки, которым должна отвечать компания для признания ее налоговым резидентом РФ (ст. 246.2 НК РФ);

- определен порядок расчета налоговой базы в отношении дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании (ст. 25.15, п. 21 ст. 274, ст. 309.1 НК РФ);

- налоговый агент, который выплачивает доход в виде дивидендов иностранной компании, вправе запросить у нее подтверждение фактического права на получение такого дохода (п. п. 1, 1.2 ст. 312 НК РФ);

- скорректированы условия признания имущества, безвозмездно полученного российской организацией от дочерней компании, доходом, который не учитывается в целях налогообложения прибыли. Организация, получающая такое имущество, должна владеть на праве собственности установленным размером вклада (долей) дочерней компании на день передачи имущества. Если дочерняя компания является иностранной, то она не должна иметь постоянное место нахождения в государстве или на территории, которые относятся к офшорным зонам (абз. 3 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).