Методика аудиту руху запасів на підприємстві

Аудиторська діяльність – це організаційне і методологічне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок та надання інших аудиторських послуг.

Найважливішим методологічним принципом аудиту виробничих запасів є планування. Метою планування аудиту є концентрація уваги аудитора на найважливіших напрямках аудиту, виявленні проблем, які слід перевірити найбільш детально.

Аудитор повинен ретельно планувати свою роботу, контролювати свою діяльність, вести облік виконаної роботи.

Планування в аудиті слід розглядати як планування:

1. Аудиторської діяльності (складання стратегічних планів аудиторської діяльності на декілька років та поточних бізнес – планів на поточний рік);

2. Планування конкретної аудиторської перевірки.

При оперативному плануванні складається: загальний план конкретної аудиторської перевірки, програма конкретної аудиторської перевірки, здійснюється коригування планових завдань і внесення зміни до плану і програми аудиторської перевірки.

Планування аудиту повинно оформлятися документально. Складаються два документи:

Ø загальний план;

Ø програма аудиту.

Також за необхідності складається порядок змін та уточнень у загальному плані та програмі аудиту

Отже на сам перед перевіряється правильність формування первісної вартості запасів, що виготовляються власними силами підприємства; які внесені до статутного капіталу підприємства; які одержані підприємством безплатно; які придбані у результаті обміну на подібні і неподібні запаси.

Придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат: суми, що сплачуються згідно з договором постачальникові (продавцю), за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству; транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, у тому числі витрати зі страхування ризиків транспортування запасів); інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для запланованого використання.

Не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, у якому вони були здійснені (встановлені): понаднормові втрати і нестачі запасів; проценти за користування позиками; витрати на збут; загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов'язані з придбанням і доставкою запасів та приведенням їх до стану, у якому вони придатні для запланованого використання.

Необхідно пам'ятати, що запаси на дату балансу відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, та вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду. Суми нестач і втрат від псування цінностей до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансових рахунках. Після встановлення осіб, які мають відшкодувати втрати, належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу.
Якщо чиста вартість реалізації тих запасів, що раніше були уцінені та є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації, але не більше суми попереднього зменшення, сторнується запис про попереднє зменшення вартості цих запасів.

Перевіряється правильна організація складського господарства. Матеріальні цінності, які піддаються впливу природних умов, повинні зберігатися в закритих приміщеннях, легкозаймисті матеріали мають зберігатися в спеціальних приміщеннях, територіально ізольованих від інших складів. Окремо треба зберігати матеріальні цінності, які не належать даному підприємству, прийняті для переробки або на відповідальне зберігання, забраковані при прийманні. Запаси, які зберігаються на складах, розміщуються на стелажах, полицях, у ящиках з таким розрахунком, щоб був забезпечений легкий доступ до них. До матеріалів прикріплюються ярлики з їх номенклатурним номером і короткою характеристикою. Місця зберігання мають бути спеціалізовані за видами, сортами, марками і розмірами матеріалів установленої номенклатури, забезпечені ваговими і вимірювальними приладами, а також протипожежними засобами.

Склади забезпечуються номенклатурами -цінниками, списками посадових осіб, яким дозволено вимагати матеріали зі складів, зразками їхніх підписів. Необхідно перевірити, чи всі цінності закріплені за матеріально відповідальними особами, чи є укладені з цими особами договори про повну матеріальну відповідальність.

Перевіряється також: відповідність ведення оперативного кількісного обліку руху матеріалів на складах з аналітичним і синтетичним обліком у бухгалтерії; правильність ведення обліку довіреностей на отримання матеріальних цінностей в інших організацій; терміни видачі і використання довіреностей, ведення обліку їх як бланків суворої звітності; відповідність реквізитів довіреностей реквізитам первинних документів на оприбуткування матеріальних цінностей; наявність невикористаних і обов'язково погашених довіреностей.

Важливим моментом у діяльності аудитора є перевірка повноти оприбуткування матеріальних цінностей, де аудитори з'ясовують, чи відповідають підсумкові суми, відображені у відомостях обліку матеріальних цінностей, даним інших облікових регістрів (журналів, Головної книги). Крім цього, доцільно перевірити погодженість записів у синтетичному й аналітичному обліку за балансовими рахунками і субрахунками, на яких обліковуються матеріальні цінності. Особливу увагу приділяють перевірці операцій за рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками», за дебетом якого відображається оплата боргу постачальникові за доставлені матеріальні цінності, за кредитом — їх надходження (оприбуткування). У кінці звітного періоду на цьому рахунку може бути дебетове або кредитове сальдо.

Аудитору треба перевірити, чи не закінчився строк позовної давності на зазначену заборгованість. Після закінчення строку позовної давності заборгованість стає безнадійною. Але перш ніж її списати, необхідно визначити податок на додану вартість, який є складовою цієї заборгованості. Якщо це кредиторська заборгованість, то необхідно зменшити суму податкового кредиту методом «сторно». Кредиторську заборгованість вносять до складу валового доходу того звітного періоду, на який припадає закінчення строку позовної давності.

Якщо виникла на певний період дебіторська заборгованість, строк позовної давності якої минув, то спочатку визначають суму ПДВ і відповідно зменшують суму податкових зобов'язань.

Дебіторську заборгованість вносять до складу валових витрат того звітного періоду, на який припадає закінчення строку позовної давності.
Аудитору треба перевірити правильність складання актів розбіжності кількості та якості матеріальних цінностей, що надійшли, і своєчасність висунення претензій до постачальників або транспортної організації. Практика свідчить, що такі розбіжності зумовлені привласненням матеріальних цінностей й оформленням фіктивних актів із метою присвоєння нестач або пересортиць матеріальних цінностей.

Для виявлення фактів зміни назв або споживчих якостей цінностей (ґатунку, марки, розміру, вологості тощо), штучного завищення ваги застосовують експертну оцінку документів. Під час дослідження документів застосовують логічну, нормативно-правову, зустрічну перевірку.

Перевіривши правильність оприбуткування, аудитор приступає до аналізу списання матеріальних цінностей. Насамперед слід установити відповідність даних складського обліку даним синтетичного обліку за рахунками 2 класу «запаси».

Для цього загальний підсумок залишків сальдової відомості на кінець місяця звіряють із залишками на кінець місяця, показаними у відомості обліку матеріальних цінностей, товарів, тари. Таке зіставлення здійснюється за кожним складом. Загальні обороти вибуття матеріалів за місяць за всіма складами і залишки матеріалів на кінець місяця, показані у відомостях, звіряють із кредитовими оборотами і залишками на рахунку 20 «Виробничі запаси» в Головній книзі. Якщо всі розбіжності були наслідком занедбаності обліку матеріальних цінностей, то перевірка зупиняється до відновлення бухгалтерського обліку матеріальних цінностей.

Для перевірки здійснення операцій щодо списання і відпуску матеріалів у виробництво або на сторону використовують нагромаджувальні відомості щодо витрачання матеріалів зі складів, що виписуються на підставі видаткових ордерів.

У таких випадках аудитор повинен особливо ретельно аналізувати документи на списання матеріалів і переконатися, чи правильно підприємство веде зокрема, податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції.

У випадку, коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того самого звітного періоду, різниця вноситься до валових доходів у такому звітному періоді.
Якщо балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того самого звітного періоду, різниця вноситься до складу валових витрат у тому самому звітному періоді.
Важливу роль в аудиті запасів відіграє інвентаризація матеріальних цінностей. Причому при її проведенні обов'язкова присутність аудитора. До його функцій входить:

Ø присутність при інвентаризації, якщо запаси матеріальних цінностей дуже великі та якщо аудитор з недовірою ставиться до очікуваних результатів;

Ø спостереження за виконанням процедур та ідентифікація з метою визначення ступеня відповідності їх законодавчим актам;

Ø перевірка правильності підрахунку на основі випадкової вибірки;

Ø вивчення обґрунтованості віднесення операцій до певного звітного періоду;

Ø отримання пояснень з приводу значних невідповідностей матеріальних цінностей даним бухгалтерських записів;

Ø перевірка правильності оцінки фактичного обсягу запасів. Аудиторські процедури при цьому поділяються на ті, що проводяться:

1. до інвентаризації

2. під час інвентаризації

3. після інвентаризації.

До проведення інвентаризації потрібно впевнитися в тому, що на підприємстві чітко організовано складське господарство та контрольно-пропускна система.

Необхідно здійснити процедури перевірки таких фактів:

Ø як здійснюється охорона об'єкта;

Ø чи укладені та правильно оформлені договори про матеріальну відповідальність з працівниками, яким передано матеріальні цінності на зберігання;

Ø чи визначені матеріально відповідальні особи, чи створені умови для забезпечення збереженості матеріальних цінностей, чи є в наявності складські приміщення, шафи, сейфи;

Ø чи є в наявності вимірювальні пристрої;

Ø чи існує контроль за порядком вивезення матеріальних цінностей з території підприємства;

Ø чи призначена керівництвом підприємства постійно діюча комісія для перевірки матеріальних запасів.

Для отримання впевненості в тому, що операції по руху МЦ, які були проведені до інвентаризації, обліковані правильно, аудитор знімає копії останніх документів щодо надходження та вибуття цінностей.
Під час проведення інвентаризації аудитор не повинен входити до складу інвентаризаційної комісії, але, спостерігаючи за її роботою, мусить стежити за правильністю виконання процедур.

Члени інвентаризаційної комісії перераховують цінності та складають інвентаризаційні описи.

Аудитор проводить контрольні перевірки, час від часу звіряючи одержані дані з даними інвентаризаційних описів. Особливу увагу звертають на дорогоцінні, застарілі та пошкодженні матеріали. При проведенні інвентаризації треба звіряти номери, марки, назви. Аудитор повинен звертати увагу на перевірку подій після дати складання балансу та правильності їх віднесення до того чи іншого звітного періоду.

Після закінчення інвентаризації важливо, щоб аудитор зняв копію інвентаризаційної відомості.

Результати інвентаризації порівнюють з даними бухгалтерського обліку. Одним з ефективних способів перевірки є порівняння даних прибутково-видаткових документів з даними інших документів, які фіксують ці самі операції, але в інших аспектах. Використовуються також такі прийоми і способи, як зіставлення даних, що відображають надходження та витрачання матеріальних цінностей з даними документів, якими оформлені інші операції, пов'язані з таким надходженням або витрачанням матеріальних цінностей; даних про переміщення матеріальних цінностей з даними про тару, в якій вони перевозились; даних бухгалтерського обліку з даними оперативного обліку; перевірка фактичного виконання робіт у натуральних показниках, оплачених за грошовими документами.

Безпосередній огляд бухгалтерських документів здійснюється для перевірки правильності арифметичних підрахунків у них, їх правильного оформлення. Зіставлення даних бухгалтерського обліку з даними оперативного обліку використовуються для вивчення господарських операцій. Дані оперативного обліку не можуть бути основою для облікових записів, тому бухгалтери й аудитори їх не використовують. За документами оперативної звітності можна визначити справжній характер та обсяг операцій, пов'язаних з матеріальними цінностями. Однак це не може бути достовірною інформацією для висновку аудитора. Вони лише допомагають вибрати правильний напрям дослідження.

Згідно з установленими нормативами використовуються такі методи оцінювання вибуття матеріальних цінностей таблиця 3.1.

Таблиця. 3.1