Признаются ли расходами для целей налога на прибыль страховые взносы, уплаченные в неденежной форме (п. 3 ст. 263 и п. 6 ст. 272 НК РФ)?

В соответствии с п. 3 ст. 263 НК РФ расходы по добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Можно ли признать расходами страховые взносы, уплаченные в неденежной форме, НК РФ не поясняет.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть примеры судебных решений, из которых следует, что страховые взносы по договорам страхования, оплаченные в неденежной форме, например векселями третьих лиц, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Аналогичное мнение высказывают и некоторые авторы.

Другие авторы считают, что страховые взносы, уплаченные в неденежной форме, например путем зачета встречных требований, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Страховые взносы являются расходами, если уплачены в денежной форме

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.06.2006 N Ф04-4109/2005(23507-А27-40) по делу N А27-15454/2004-2

Суд указал, что страховые взносы страхователь уплачивает страховщику (страховой организации) только в денежной форме. Страховые взносы, оплаченные векселями третьих лиц, не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.11.2005 N Ф04-8513/2005(17331-А46-37)

Статья: Расплата за страховку (" Налоговые споры", 2006, N 10)

Позиция 2. Страховые взносы являются расходом, если уплачены в неденежной форме

Консультация эксперта, 2004

По мнению автора, страховые взносы, уплаченные путем зачета денежных требований, уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.

УЧЕТ БАНКОМ РАСХОДОВ

НА СТРАХОВАНИЕ ИНКАССИРУЕМЫХ (ДОСТАВЛЯЕМЫХ)

ЦЕННОСТЕЙ СВОИХ КЛИЕНТОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

Может ли банк учесть в расходах для целей налога на прибыль взносы (премии), уплаченные на основании договора страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств) своих клиентов (пп. 2, 7 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 796 ГК РФ перевозчик несет ответственность за несохранность груза или багажа, происшедшую после принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю, управомоченному им лицу или лицу, управомоченному на получение багажа, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза или багажа произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело.

В соответствии с п. 1 ст. 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества.

Договор страхования имущества, заключенный при отсутствии у страхователя или выгодоприобретателя интереса в сохранении застрахованного имущества, недействителен (п. 2 ст. 930 ГК РФ).

Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам имущественного добровольного страхования: страхование грузов (пп. 2 п. 1 ст. 263 НК РФ) и страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, которая направлена на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ).

Возникает вопрос: может ли банк учесть в расходах взносы (премии), уплаченные на основании договора страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств) своих клиентов?

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно официальной позиции Минфина России взносы по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств), как собственных, так и принадлежащих клиентам банка, учитываются в расходах кредитной организации. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход.

Аналогичная точка зрения отражена в Постановлении Президиума ВАС РФ. Суд уточнил, что заключение договора страхования имущества не зависит от наличия права собственности на него у страхователя, а связано с наличием интереса в сохранении этого имущества. Данное Постановление приведено в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе).

Однако есть мнение автора, согласно которому банк не может учитывать в расходах взносы по договорам страхования инкассируемых денежных средств своих клиентов, поскольку не имеет права собственности на это имущество, а следовательно, у банка отсутствует интерес в его сохранности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Взносы (премии) по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств), принадлежащих клиентам банка, учитываются в его расходах

Письмо Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/2/158

Финансовое ведомство рассмотрело вопрос учета в расходах банка взносов по договорам добровольного страхования инкассируемых (доставляемых) денежных средств клиентов.

Минфин России со ссылкой на пп. 2 и 7 п. 1 ст. 263 НК РФ разъяснил, что банк вправе учитывать в расходах взносы по договорам страхования инкассации денежных средств, как собственных, так и клиентских.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2012

Письмо Минфина России от 18.03.2009 N 03-03-06/2/51

Минфин России рассмотрел вопрос учета в расходах страховых взносов по договорам страхования денежных средств, ценных бумаг, чеков и других ценностей, находящихся в хранилищах, кассовых узлах и банкоматах кредитной организации, а также при их перевозке в бронированных автомобилях банка.

Финансовое ведомство со ссылкой на пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ указало, что банк вправе учитывать в расходах взносы по договорам страхования принадлежащих клиентам денежных средств, ценных бумаг, чеков и других ценностей.

Постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 N 16805/12 по делу N А40-18322/12-115-42

Суд установил, что на основании пп. 2 п. 1 ст. 263 НК РФ банк включил в расходы суммы страховых премий, уплаченных по договорам страхования инкассируемых денежных средств клиентов в период транспортировки. Инспекция отказала в признании расходов. По ее мнению, банк не может являться страхователем имущества в соответствии со ст. 930 ГК РФ и вправе застраховать только свою ответственность за причинение вреда на основании ст. 931 ГК РФ.

Суды трех предыдущих инстанций сочли позицию налогового органа правомерной.

Однако Президиум ВАС РФ пришел к противоположному выводу. Со ссылкой на ст. ст. 930, 796 ГК РФ суд отметил, что заключение договора страхования имущества не зависит от наличия права собственности на него у страхователя, а связано лишь с наличием интереса в сохранении этого имущества. Инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов отнесена уставом кредитной организации к числу сделок, совершаемых банком. Таким образом, договоры страхования грузов (денежных средств), транспортируемых при инкассации, заключены в целях исполнения обязательств, возникающих при осуществлении банком основной деятельности.

На этом основании суд пришел к выводу, что указанные расходы связаны с основной деятельностью банка, направленной на получение дохода, и являются экономически обоснованными.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263

ФНС России направила нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.

В п. 1 Обзора, в частности, приводится Постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 N 16805/12 со следующим выводом: заключение договора страхования имущества не ставится законодателем в зависимость от наличия права собственности или иного комплекса прав на спорное имущество, а может быть связано с наличием заинтересованности страхователя в сохранении этого имущества, вызванной, в частности, возможностью несения убытков при компенсации собственнику стоимости утраченного имущества. Следовательно, такие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/2/158 " Расходы банков по договору страхования инкассируемых средств" (" Консультант", 2012, N 2)

Автор делает вывод о правомерности учета банком в расходах на основании пп. 2 и 7 п. 1 ст. 263 НК РФ сумм страховых взносов по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) денежных средств, как собственных, так и клиентских. При этом автор отмечает, что для этого у налогоплательщиков есть две причины: во-первых, денежные средства согласно гражданскому законодательству признаются движимым имуществом, а во-вторых, если имущество (в частности, денежные средства) перевозится, то его можно считать грузом.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/2/158 " Расходы банков по договору страхования инкассируемых средств" (Кораблев В.Д.) (" Нормативные акты для бухгалтера", 2011, N 24)

Позиция 2. Взносы (премии) по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств), принадлежащих клиентам банка, не учитываются в его расходах

Консультация эксперта, 2013

По мнению автора, взносы по договорам страхования инкассируемых денежных средств, принадлежащих клиентам, не учитываются в расходах банка. Автор считает, что, поскольку банк не имеет права собственности на денежные средства своих клиентов, у него отсутствует интерес в сохранности этого имущества.