Учет расчетов при товарообменных операциях

Расчеты, совершаемые организациями при товарообменных (бартерных) операциях являются один из видов неденежных расчетов.

Основанием для осуществления таких расчетов является договор мены. Правовое регулирование сделок по договору мены предусмотрено гл. 31 ГК РФ.

В соответствии со ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из| сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой. К этому договору применяются правила о купле-продаже, когда каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Согласно ст. 570 ГК РФ право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами, если законом или договором мены не предусмотрено иное. Соответственно и выручка от реализации товаров (ценностей) отражается в бухгалтерском учете обеими сторонами одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.

Товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.

В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу цен непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

В бухгалтерском учете, согласно п. 6.3. ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 г. № 32н, величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимается по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливается, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), ученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

Пунктом 6.3 ПБУ10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 г. № ЗЗ н, установлено, что величина оплаты (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).

Операции по договору мены отражаются в бухгалтерском учете в два этапа:

- получение товара (ценностей) от контрагента;

- отгрузка продукции (товаров) контрагенту.

Получение товара по договору мены приводит у организации, с одной стороны, к увеличению ее активов, а, с другой стороны, к увеличению ее обязательств (кредиторской задолженности) перед контрагентом. Погашение задолженности происходит путем передачи контрагенту готовой продукции (товаров). Передача продукции (товаров) контрагенту по договору мены приводит у организации, с одной стороны, к уменьшению ее активов, а, с другой стороны, к увеличению обязательств (дебиторской задолженности) контрагента за отгруженную ему продукцию (товары). Так как обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности), образовавшиеся по договору мены, имеют отношение к одному юридическому лицу, то они взаимно погашаются.

Поскольку по договору мены предусмотрен переход права собственности на обмениваемые товары одновременно после исполнения обязательств по передаче товара обеими сторонами, то в учете возможны два варианта:

1. когда организация произвела отгрузку продукции (товара) покупателю, однако, встречный товар от него еще не получен;

2. когда встречный товар получен, а отгрузка продукции (товара) покупателю еще не произведена.

При первом варианте, когда организация производит отгрузку продукции (товара) до получения ею встречного товара, право собственности на отгруженную продукцию к покупателю не переходит. В связи с этим отгруженная покупателю продукция (товары) продолжает учитываться в составе активов организации на счете 45 «Товары отгруженные». При этом в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет сч. 45 «Товары отгруженные»

Кредит сч. 43 «Готовая продукция»

- на фактическую производственную себестоимости продукции;

Дебет сч. 45 «Товары отгруженные»

Кредит сч. 41 «Товары»

- на покупную стоимость товара.

Согласно п.1 ст. 167 НК РФ с 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с установленным порядком организации должны исчислять НДС по моменту отгрузки. На сумму начисленного в бюджет НДС по отгруженной покупателю продукции (товаров) делают запись:

Дебет сч. 90 «Продажи», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При получении встречного товара переход права собственности на него происходит в момент оприходования, так как отгрузка товара покупателю уже произошла. В связи с этим полученные товары сразу отражаются на счетах материальных ценностей записями:

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Дебет сч. 10 «Материалы»

Дебет сч. 41 «Товары»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- на стоимость оприходованных ценностей по цене их приобретения без НДС;

Дебет сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Поскольку в момент оприходования полученных от покупателя ценностей оба встречных обязательства по договору мены уже выполнены, появляется возможность отразить отгрузку товара на счете продаж:

Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит сч. 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка».

Одновременно производят зачет встречных задолженностей записью:

Дебет сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Затем производится списание фактической себестоимости (покупной стоимости) товаров на счет продаж:

Дебет сч. 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».

Кредит сч. 45 «Товары отгруженные»

Далее в учете отражается зачет входного НДС -

Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям»

и операции по определению финансового результата продажи продукции (товаров).

Пример

Организация по договору мены отгружает готовую продукцию покупателю. Стоимость продукции — 140 000 руб., НДС — 25 200 руб. Фактическая себестоимость отгруженной покупателю готовой продукции – 110 000 руб.

В обмен организация получает материалы на ту же стоимость.

В бухгалтерском учете составляются следующие бухгалтерские проводки:

При втором варианте, когда организация производит отгрузку продукции (товара) после получения ею встречного товара, право собственности на оприходованный встречный товар к организации не переходит, так как не выполнено встречное обязательство по отгрузке товара покупателю. В связи с этим полученный товар учитывается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые да ответственное хранение» по договорной стоимости.

В этом случае нельзя полученные материальные ценности использовать на производственные цели, продавать их и т. п., так как материальные ценности не являются собственностью организации.

Право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю в момент ее отгрузки, так как встречная поставка материальных ценностей уже произошла. Поэтому в момент отгрузки продукции в учете сразу признается выручка от продажи. При этом делают запись:

Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит сч. 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка».

Одновременно производят начисление в бюджет НДС по проданной продукции, списание фактической себестоимости (покупной стоимости) проданной продукции (товаров), определение и списание финансового результата от продажи.

Затем поскольку оба встречных обязательства уже выполнены, то появляется возможность оприходовать встречный товар на счетах материальных ценностей с выделением НДС:

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Дебет сч. 10 «Материалы»

Дебет сч. 41 «Товары»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- на стоимость оприходованных ценностей по цене их приобретения без НДС;

Дебет сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Стоимость ранее полученных и оприходованных ценностей списывается с забалансового счета 002.

Зачет взаимный обязательств отражают записью:

Дебет сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Пример

Организация по договору мены получает материалы на 140 000 руб., НДС по ним — 25 200 руб. В обмен организация отгружает готовую продукцию покупателю. Стоимость продукции — 140 000 руб., НДС — 25 200 руб. Фактическая себестоимость отгруженной покупателю готовой продукции – 110 000 руб.

В бухгалтерском учете составляются следующие бухгалтерские проводки: