Пример. Обороты по счету 99 «Прибыли и убытки» за I квартал составили: по дебету - 10 000 руб., по кредиту -12 500 руб

Обороты по счету 99 «Прибыли и убытки» за I квартал составили: по дебету - 10 000 руб., по кредиту -12 500 руб. Сальдо на 1 апреля - кредитовое, т.е. получена прибыль в размере 2500 руб. Обороты за II квартал составили:

по дебету - 15 000 руб., по кредиту - 13 500 руб., а за полуго­дие с начала года оборот по дебету - 25 000 руб., по кредиту -26 000 руб. Финансовый результат за полугодие - прибыль в сумме 1000 руб. (26 000 руб. - 25 000 руб.). В таком порядке определяют сальдо на счете 99 «Прибыли и убытки» до конца отчетного года.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается в течение года на счете 99 «Прибыли и убытки» из:

- прибыли или убытка от обычных видов деятельности;

- прочих доходов и расходов;

- начисленных платежей налога на прибыль и платежей по перерасчетам по этому налогу исходя из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций.

Понятие доходов и расходов организаций.

Положение по бухгалтерскому учету " Доходы организации" (ПБУ 9/99) утверждено приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 32н и зарегистрировано Минюстом России 31.05.99 г. № 1791.

Утвержденное Положение устанавливает методологические основы формирования и отражения в бухгалтерском учете достоверной информации о полученном доходе от предпринимательской деятельности организации, что позволяет решать наиболее значимые практические задачи - оперативного управления и контроля за деятельностью организации со стороны лиц, имеющих прямой или косвенный интерес в ее делах.

В Положении даны понятия доходов в целях бухгалтерского учета, их классификация, момент признания, порядок отражения в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности.

С выходом данного Положения впервые понятие " доход" стало нормативно-регламентированным в бухгалтерском учете. Обобщенное понятие " доход" аккумулировало такие учетные категории, как активы, обязательства и капитал.

Под доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Из этого следует, что поступившие за определенный период денежные средства или иное имущество образуют доход организации, увеличивая ее активы. Однако существуют такие операции, которые увеличивают активы на определенный период времени, но доходами не являются. Например:

- получение займа, кредита, залога, задатка;

- получение авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг, предварительная оплата;

- поступления по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

- возврат кредита, займа, предоставленного заемщику;

- поступление сумм налогов по обязательным платежам (налог на добавленную стоимость, акцизы и т.п.) и т.д.

Данные поступления приводят к увеличению средств на расчетном счете, но не оказывают никакого влияния на доходы организации, так как принадлежат по действующему законодательству третьим лицам и не способствуют увеличению капитала организации. Вместе с тем не всякое увеличение капитала бывает следствием роста доходов. Например, если собственник вкладывает дополнительные средства, то капитал организации вкладов участников увеличивается, но к доходам это не имеет никакого отношения.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие доходы.

Классификация доходов организации согласно ПБУ 9/99 представлена в таблице 32.

Таблица 32

Классификация доходов предприятия

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учета «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина № 33н от 06.05.99, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящего к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не относится к расходам организации для целей бухгалтерского учета:

- затраты, связанные с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.). Такие затраты должны учитываться по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим списанием в дебет счетов 01 «Основные средства» или 04 «Нематериальные активы»;

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг. Эти расходы – финансовые вложения и отражаются на счета 58 «Финансовые вложения»;

- суммы, перечисленные по договорам комиссии, поручения, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п. Перечисление таких сумм отражается по дебету счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»;

- средства, перечисленные в порядке погашения полученных организацией кредитов или займов. Такие суммы списываются в дебет счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы».

К расходам организации также не относятся (это следует из общего смысла и ПБУ 10/99 и положений других действующих нормативных документов):

- расходы по перечислению с расчетного счета организации денежных средств по поручению третьих лиц (например, перечисление организацией в качестве налогового агента сумм налога на доходы физических лиц, алиментов и др.);

- уплата отдельных видов налогов, которые в соответствии с законодательством не являются расходами и не относятся на себестоимость продукции или финансовые результаты деятельности (НДС, акциз и д.п.);

- затраты, осуществляемые за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений из бюджета (учитываются по дебету счета 86);

- другие расходы, не связанные с осуществлением финансово-хозяйственной деятельности.

Классификация расходов организации согласно ПБУ 10/99 представлена в таблице 33.

Таблица 33

Классификация расходов предприятия

Понятие доходов и расходов по обычным видам деятельности.

Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции, товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, то есть доходы по профильной для организации деятельности – тем видам деятельности, которые приняты организацией в качестве составляющих ее бизнеса.

Под доходами от обычных видов деятельности понимаются доходы организации, получение которых носит, как правило, регулярный характер и связан с обычной производственно-коммерческой, финансовой или инвестиционной деятельностью организации, которая является предметом ее деятельности.

Необходимо помнить, что предмет деятельности для целей гражданско-правовых отношений и вид деятельности для целей бухгалтерского учета и отчетности различны. В уставе организация указывает предметы деятельности, которыми предполагает заниматься. На практике же организации занимаются любыми видами деятельности, не запрещенными законодательством, даже если они не упомянуты в уставе организации. Поэтому, на сегодняшний день, для определения обычного вида деятельности пользоваться только уставом неправомерно. Минфин РФ для прогнозирования обычного вида деятельности рекомендует пользоваться количественным критерием. При этом, организация имеет право самостоятельно определить свой порог существенности – тот предел в виде процента от общей суммы доходов, при котором доходы становятся существенными, а вид деятельности – обычным.

Доходами от обычных видов деятельности могут являться:

· выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг;

· выручка (арендная плата), поступившая в организацию за предоставление во временное пользование (владение и пользование) своих активов по договору аренды, для организаций, предметом деятельности которых является предоставление за плату активов во временное владение и (или) пользование;

· выручка (лицензионные платежи, включая роялти), поступившая за предоставление прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, для организаций, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав;

· выручка (дивиденды), поступившая за участие в уставных капиталах других организаций, для организаций, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах в других организациях.

Следует обратить внимание на то, что все вышеперечисленные доходы, полученные в виде выручки от обычных видов деятельности, по мере их признания организацией отражаются в бухгалтерском учете по счету 90 «Продажи».

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).

При образовании в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов сомнительных долгов величина выручки не изменяется.

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

Первое. Организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом.

Это означает, что по каждой совершенной операции необходимо иметь в наличии оправдательные документы, подтверждающие обоснованность получения доходов.

Второе. Сумма выручки может быть определена.

Выручка определяется исходя из условий заключенного сторонами договора и принимается к бухгалтерскому учету в сумме фактически полученных (подлежащих получению) денежных средств или материальных ценностей по цене их обычного приобретения. При реализации на условиях коммерческого кредита в состав выручки включаются и процента за кредит. Размер оплаты определяется с учетом всех предоставленных скидок (накидок).

Третье. Необходимо, чтобы должник оплатил или принял на себя обязанность оплатить переданные ему материальные ценности (выполненные работы, оказанные услуги).

Это означает, что когда товары (готовая продукция, работы, услуги) переданы безвозмездно, то их выбытие не признается как операция по обычному виду деятельности.

Четвертое. Право собственности на материальные ценности (товары, готовую продукцию, материальные запасы и т.д.) должно перейти к покупателю, а выполненные работы (оказанные услуги) должны быть приняты заказчиком.

В соответствии с гражданским законодательством право собственности предполагает наличие трех полномочий: владения, пользования и распоряжения. Поэтому передача покупателю ограниченных прав не влечет за собой перехода права собственности, и соответственно такие операции не должны отражаться как выручка от реализации продукции (работ, услуг) даже в том случае, если сопровождаются получением денежных средств.

Пятое. Суммы расходов (произведенных или предстоящих), связанных с какой-либо хозяйственной операцией, должны быть определяемыми.

То есть в момент признания доходов от реализации организация должна иметь возможность определить полную себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг). Выполнения этого условия не требуется лишь при отражении в бухгалтерском учете доходов от аренды, от предоставления прав на объекты интеллектуальной собственности и доходов от участия в уставных капиталах других организаций.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия.

В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, исходя из принятой учетной политики.

Если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации.

Арендная плата, лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора.

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум следующая информация:

а) о порядке признания выручки организации;

б) о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

В отчете о прибылях и убытках доходы организации за отчетный период отражаются с подразделением на выручку от реализации продукции (работ, услуг) и прочие доходы.

Выручка и прочие доходы (выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т.п.), составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности.

В отношении выручки, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, подлежит раскрытию как минимум следующая информация:

а) общее количество организаций, с которыми осуществляются указанные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки;

б) доля выручки, полученной по указанным договорам со связанными организациями;

в) способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

Организация самостоятельно принимает решение об отнесении хозяйственных операций к обычным видам деятельности или к прочим операциям, учитывая при этом характер операций, их регулярность, размер полученной выручки, правила бухгалтерского учета и другие факторы.

Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Расходы по обычным видам деятельности

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции (включая управленческие и коммерческие расходы), приобретением и продажей товаров, а также расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

В организациях, предметами деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этими видами деятельности

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении и равной величине оплаты в денежном выражении и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком или иным контрагентом. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины оплаты или кредиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых условиях обстоятельствах обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов и иных ценностей. При оплате приобретаемых материально-производственных запасов (работ, услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

Расходы по обычным видам деятельности формируют следующие расходы:

а) связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

б) возникающие непосредственно в процессе переработки материально-производственных запасов для целей производства продукции (выполнения работ, оказания услуг);

в) по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов и поддержанию их в исправном состоянии;

г) коммерческие, управленческие и др.

При формировании расходов по обычным видам деятельности организацией должна быть обеспечена их группировка по следующим экономическим элементам:

1. Материальные затраты;

2. Затраты на оплату труда;

3. Отчисления на социальные нужды;

4. Амортизация;

5. Прочие затраты.

Учет финансовых результатов по обычным видам деятельности.

Синтетический учет доходов по обычным видам деятельности в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета осуществляется на сопоставляющем операционно-результатном синтетическом счете 90 " Продажи", который предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, и определения финансового результата по ним.

К счету 90 " Продажи" в организациях должны быть открыты субсчета в соответствии с Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета:

90-1 " Выручка";

90-2 " Себестоимость продаж";

90-3 " Налог на добавленную стоимость";

90-4 " Акцизы";

90-9 " Прибыль/убыток от продаж".

На субсчете 90-1 " Выручка" учитываются поступления активов, признаваемых выручкой. В соответствии с Планом счетов сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания.

На субсчете 90-2 " Себестоимость продаж" учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 " Выручка" признана выручка.

На субсчете 90-3 " Налог на добавленную стоимость" учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к уплате в бюджет с реализации.

На субсчете 90-4 " Акцизы" учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).

Субсчет 90-9 " Прибыль/убыток от продаж" предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 " Продажи" и дебету счета 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг списывается с кредита счетов 43 " Готовая продукция", 41 " Товары", 44 " Расходы на продажу", 20 " Основное производство" и др. в дебет счета 90 " Продажи".

Записи по субсчетам 90-1 " Выручка", 90-2 " Себестоимость продаж", 90-3 " Налог на добавленную стоимость", 90-4 " Акцизы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 " Себестоимость продаж", 90-3 " Налог на добавленную стоимость", 90-4 " Акцизы" и кредитового оборота по субсчету 90-1 " Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 " Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 " Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 90 " Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.

На основании предъявленных покупателям счетов-фактур, в учете продавца будут сделаны следующие бухгалтерские записи:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 90-1 «Выручка» - отражена выручка от продажи товаров;

Дт 90-2 «Себестоимость продаж»

Кт 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 20 «Основное производство»- списана фактическая стоимость проданных продукции, товаров (работ, услуг);

Дт 90-2 «Себестоимость продаж»

Кт 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» - списаны управленческие и коммерческие расходы

Дт 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

Кт 68 субсчет " Расчеты по НДС" - начислен НДС с реализации.

Типовая корреспонденция счетов по учету формирования финансовых результатов по обычным видам деятельности приведена в Приложении 8.

Рассчитать финансовый результат от реализации продукции, сделать записи в учете (право собственности на продукцию переходит покупателю в момент зачисления выручки на счет продавца).