Калькуляция себестоимости и классификация затрат

Для производства продукции каждое предприятие несет опре­деленные затраты. Совокупность всех затрат данного предприятия на тот или иной объект в денежном выражении образует себестоимость.

Себестоимость определяют путем вычислений. Расчет себе­стоимости единицы продукции (работ, услуг, материалов) принято называть калькуляцией. А совокупность приемов аналитического учета затрат на производство и расчетных процедур исчисления себестоимости представляет собой калькулирование.

В зависимости от времени составления калькуляции бывают плановые (нормативные) и фактические. Плановая (нормативная) се­бестоимость является предполагающей, которая рассчитывается (калькулируется) на основе установленных на предприятиях норм расходования матери­альных ценностей и затрат труда. Фактическая себестоимость отра­жает реальные затраты предприятия и определяется по данным бух­галтерского учета.

Различают также калькуляции в зависимости от процесса хо­зяйственной деятельности. На стадии заготовления при помощи калькуляции определяют себестоимость заготовленных материалов. На стадии производства рассчитывают себестоимость выпущенной продукции – производственную себестоимость. В про­цессе продажи при помощи калькуляции определяют себестоимость реализуемой продукции или полную (коммерческую) себестоимость. Таким образом, метод калькулирования используется на каждой стадии хозяйственной деятельности.

Для калькулирования себестоимости продукции в системе бухгал­терского учета выделяются калькуляционные счета, и при калькуля­ции используются данные, отраженные на этих счетах.

На стадии заготовления используется калькуляционный счет " Заготовление и приобретение материальных ценностей". На стадии производства используется счет " Основное производство". В процессе продажи ис­пользуется одноименный счет " Продажи".

По степени включения затрат различают полное и переменное калькулирование. При полном калькулировании в себестоимость готовой продукции и изделий включают прямые производственные затраты и долю накладных расходов. В западной литературе такое калькулирование иногда называют абсорбированным калькулирова­нием.

При переменном калькулировании, известном как мар­жинальное или прямое калькулирование, себестоимость исчисляют только по переменным, зависящим от объема производства затратам.

Для того чтобы правильно исчислить себестоимость продук­ции, необходимо установить правильную классификацию затрат.

Классификация затрат – это группировка затрат по определен­ным признакам (критериям). Затраты можно классифицировать по следующим направлениям:

1) по экономическому содержанию;

2) по отношению к технологическому (производственному) процессу;

3) по способу включения в себестоимость;

4) по структуре;

5) по отношению к объему производства;

6) по отношению к сферам производства и отраслям экономики.

Ниже рассмотрим подробнее приведенную классификацию.

Итак, в зависимости от экономического содержания различают экономические элементы и калькуляционные статьи затрат. Под элементами затрат понимаются однородные по своему экономическому содержанию затраты, а статьи затрат могут состоять из одного элемента или нескольких.

Группировка затрат по экономическим элементам предусматривает объединение отдельных затрат по признаку их однородности безотносительно к тому, на что и где они произведены. Такая группировка обязательно должна быть представлена во внешней бухгалтерской отчетности организации (ф. №5) и позволяет внешним пользователям иметь информацию о структуре затрат организации по укрупненным, экономически однородным элементам, а также исчислять макроэкономические показатели развития региона, отрасли, страны в целом, вырабатывать экономическую политику и осуществлять стратегию развития государственных механизмов регулирования.

Национальным учетным стандартом – Положением по бухгалтерскому учету " Учет расходов организа­ции" (ПБУ 10/99) при формировании расходов по обычным видам дея­тельности устанавливается их группировка в поэлементном разрезе:

1. Материальные затраты. В составе этого элемента отражается стоимость потребленных предметов труда (покупных и собственного производства) и затрат на оплату услуг и работ производственного характера.

2. Затраты на оплату труда. Сюда включаются издержки организации на оплату труда всех категорий персонала организации.

3. Отчисления на социальные нужды. К названному элементу расходов приравниваются отчисления во внебюджетные фонды и отчисления по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Величина таких отчислений рассчитывается по установленным нормам исходя от расходов на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу " Затраты на оплату труда".

4. Амортизация. В состав этого элемента относятся амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств и нематериальных активов организации.

5. Прочие затраты. К указанному элементу, включающему наибольшую номенклатуру издержек, представляющих различные виды затрат, отражаются те из них, которые не вошли в другие элементы. Каждый из них не имеет большого удельного веса в себестоимости, однако их совокупность может составлять весьма значительную часть общей суммы затрат отчетного периода. К прочим затратам, в частности, могут относиться: арендная плата; платежи по страхованию имущества, грузов, гражданской ответственности и риска непогашения кредитов; представительские, командировочные расходы; налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг (налог на землю, транспортный налог, сборы, платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ в природную среду) и другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг).

На уровне хозяйствующих субъектов группировка издержек по экономическим элементам может использоваться при составлении смет бюджетов, затрат на производство по предприятию в целом, отдельным цехам, другим подразделениям и объектам управления затратами. Однако она не показывает назначения производственных затрат, их связи с результатами производства и целесообразности расходования. Устранить этот недостаток позволяет перегруппировка производственных затрат, осуществляемая по калькуляционным статьям.

Группировка затрат по статьям позволяет осуществлять нормирование, планирование, контроль за использованием ресурсов, координировать процесс соединения разных по характеру составляющих процесса производства, дает детальную информацию о количественных и качественных характеристиках осуществляемых затрат на производство, обеспечить исчисление себестоимости единицы по видам выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг).

По статьям осуществляется текущий учет производственных затрат и калькулирование себестоимости выпускаемой продукции, поэтому перечень статей затрат строго не стандартизи­рован и при построении номенклатуры калькуляционных статей на конкретном предприятии следует принимать во внимание следующие факторы:

- удельный вес конкретных затрат в общей сумме издержек;

- частоту производственного потребления затрат и важность их при планировании, калькулировании, анализе и т.п.,

- трудоемкость учетных работ,

- техническую и методическую возможность выделения отдельной статьи.

Так, в качестве типовой в планировании, учете и калькулировании себестоимости в промышленных организациях применяется следующая группировка затрат по статьям:

1) сырье и материалы;

2) покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты;

3) возвратные отходы (вычитаются);

4) топливо и энергия на технологические цели;

5) оплата труда производственных рабочих;

6) отчисления на социальные нужды;

7) расходы на подготовку и освоение производства;

8) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

9) цеховые расходы (общепроизводственные расходы);

10) общезаводские расходы;

11) потери от брака;

12) прочие производственные расходы.

По отношению к технологическому (производственному) процессу затраты делятся на основные и накладные.

Основные затраты связаны непосредственно с производственным процессом, поскольку без них он невозможен. Их возникновение вызывается выполнением технологических производственных операций по изготовлению продукции (работ, услуг) – расход сырья, материалов, оплата труда производ­ственного персонала и т.п..

К накладным относят издержки по обслу­живанию, управлению производством и управлению предприятием в целом. Таким образом, накладные расходы в свою очередь подразделяются на общепроизводственные и общехозяйственные.

По способу включения в себестоимость продукции затраты делятся на прямые и косвенные.

Прямые затраты непосредственно связаны с производством конкретных видов продукции (работ, услуг) и поэтому в момент возникновения могут быть прямо включены в их себестои­мость. Под косвенными по­нимают издержки, которые носят общий для производства нескольких видов продукции характер и включаются в их себестоимость косвен­ным путем.

Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а на­кладные – косвенных, но они не являются тождественными (не все основные затраты на практике можно прямо отнести на себестоимость конкретной продукции).

По структуре затраты подразделяются на простые и комплексные.

Простые или элементные представлены однородными по экономиче­скому содержанию затратами, которые нельзя разделить на другие со­ставные части (сырье, материалы, заработная плата).

Комплексные – это затраты, состоящие из многих элементов различного экономического содержания (текущий ремонт, услуги грузового транспорта и т.д.). Все эти затраты предварительно соби­раются на отдельных аналитических счетах, а потом распределяются по назначению.

По отношению к объему производства затраты делятся на переменные и постоянные (условно-постоянные).

Переменные – это такие затраты, которые в результате увеличения объема производства также возрастают (расход сырья и материалов, сдельная оплата труда производственных рабочих и т.п.).

Постоянные (условно-постоянные) затраты практически не меня­ются с изменением объема производства (например, затраты по уп­равлению производством, амортизация основных средств линейным способом).

Переменные расходы изменяются в разной степени в сравнении с изменениями объема производства. Они могут быть пропорцио­нальными, прогрессивными (изменяться быстрее), дегрессивными (отстают от роста объема производства), скачкообразными и т.п.

При переходе к рыночной экономике такое деление становится важнейшим Это связано с тем, что рассматриваемая классификация лежит в основе построения системы " директ-костинг", которая представляет собой обособленный учет пе­ременных и постоянных затрат и калькулиро­вание на базе переменных издержек сокращенной (усеченной) себестоимости.

Ис­ходя из этого производится расчет критической точки объема произ­водства (точки безубыточности), при достижении которой предпри­ятие не получает ни прибыли, ни убытка, а каждая последующая единица продукции или услуг приносит прибыль. При этом осуще­ствляется анализ порогов рентабельности, создаются предпосылки для оптимизации себестоимости, переориентации производства на выпуск более конкурентоспособной продукции, формируется база для принятия и оперативной корректировки управленческих решений в зависимости от изменений рыночной конъюнктуры и уровня деловой активности хозяйствующего субъекта.

В зарубежной литературе широко комментируется принцип эластичности как важнейшей основы классификации затрат на про­изводство. Конкретно – это коэффициенты зависимости отдельных статей издержек от объема производства. Анализ такой зависимости между величиной затрат и масштабами производства приводит к рас­крытию таких факторов, как степень использования производствен­ных мощностей, оптимальный ассортимент реализуемой продукции. Системы учета, основанные на делении затрат на постоянные и переменные, ориентированы на рыночную экономику, так как основ­ным показателем здесь является не степень выполнения плана по ассортименту производства, а результат, выраженный величиной мар­жинального дохода (доход от продажи минус переменные затраты).

По отношению к сферам производства и отраслям экономики затраты подразделяются на затраты в сфере:

- основного производ­ства,

- капитальных вложений,

- финансовых инвести­ций (покупка акций, облигаций и т.п.),

- обслужи­вания, быта и культурных нужд работников и населения.

Такое деле­ние необходимо для того, чтобы знать, какие именно затраты и в каком объеме осуществляются, например, в сфере производства или обращения, кроме того, издержки в различных сферах деятельности пред­приятия покрываются за счет различных источников.