При каких условиях доставка (оплата проезда) сотрудников к месту работы и обратно признается расходом для целей налога на прибыль (п. 25 ст. 255, п. 26 ст. 270 НК РФ)?

Согласно п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся выплаты в пользу работников, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами.

Не признается расходом п. 26 ст. 270 НК РФ оплата проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда такая оплата предусмотрена трудовыми и (или) коллективными договорами. Это закреплено в п. 26 ст. 270 НК РФ.

Налоговым кодексом РФ не установлено, достаточно ли выполнения одного из условий или необходимо, чтобы доставка сотрудников была предусмотрена коллективным или трудовым договором и обусловлена технологическими особенностями производства одновременно.

По рассматриваемому вопросу есть пять точек зрения.

Согласно позиции Минфина России затраты на оплату проезда к месту работы и обратно учитываются в расходах, если предусмотрены трудовым (коллективным) договором. Есть Письмо УФНС России по г. Москве, судебные акты и работы авторов, подтверждающие такую позицию.

Ранее Минфин России указывал, что расходы на доставку работников, предусмотренную трудовым договором, можно учесть, если у работников нет возможности добраться до работы общественным транспортом. Есть судебный акт, согласно которому расходы на доставку работников до места работы можно учесть, если это предусмотрено коллективным договором и если нельзя общественным транспортом вовремя добраться до места работы.

Имеются также более ранние письма Минфина России и УФНС России по г. Москве, из которых следует, что для признания указанных расходов должны выполняться два условия: доставка сотрудников вызвана технологическими особенностями производства и предусмотрена коллективным или трудовым договором. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.

Четвертая точка зрения выражена УФНС России по г. Москве: расходы признаются в случае, когда доставка сотрудников обусловлена технологическими особенностями производства, предусмотрена коллективным или трудовыми договорами, в отношении каждого сотрудника ведется персонифицированный учет таких выплат, соответствующие затраты документально подтверждены.

Пятая точка зрения, выраженная в судебных актах и авторских консультациях, заключается в следующем: расходы на доставку сотрудников, произведенную в силу технологических особенностей производства, могут учитываться при налогообложении прибыли, даже если эта доставка не предусмотрена трудовым договором.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на доставку сотрудников к месту работы и обратно признаются в расходах, если такая доставка предусмотрена коллективным (трудовым) договором

Письмо Минфина России от 21.04.2014 N 03-03-06/1/18198

Ведомство рассмотрело вопрос учета затрат на доставку сотрудников к месту работы и обратно в соответствии с трудовым договором в связи с отсутствием (недостаточностью) рейсов общественного транспорта, удаленностью места работы от населенных пунктов.

Разъясняется, что такие расходы учитываются, если это предусмотрено трудовым и (или) коллективным договором. Основанием для вывода послужили положения п. 25 ст. 255 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 N 21-11/082829@

Разъяснено, что затраты на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, предусмотренные коллективным и (или) трудовыми договорами, рассматриваются в качестве расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, если являются частью системы оплаты труда.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.12.2012 по делу N А21-9527/2011

Суд установил, что строительные объекты располагались на значительном расстоянии от местонахождения налогоплательщика. Коллективным договором предусмотрено, что в случае их удаленности налогоплательщик обязался осуществлять доставку работников. Таким образом, налогоплательщик правомерно признал расходы по доставку сотрудников к месту работы и обратно.

Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2008 N КА-А40/8061-08 по делу N А40-7918/08-109-27

Суд указал, что согласно трудовым договорам и правилам внутреннего трудового распорядка налогоплательщик обязан доставлять сотрудников к месту работы и обратно, в связи с чем признание расходов на такую доставку является правомерным.

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2008 по делу N А65-16782/07

Суд указал, что в п. 26 ст. 270 НК РФ установлена альтернативность условий, при которых затраты на доставку работников можно учесть в расходах. В связи с этим наличие в трудовых договорах соответствующих положений позволяет учитывать расходы на проезд работников до места работы.

Консультация эксперта, 2012

Автор приходит к выводу о том, что затраты на приобретение проездного билета к месту работы могут учитываться в составе расходов, если они предусмотрены трудовым договором с сотрудником или действующим в организации коллективным договором.

Статья: Налогообложение и коллективный договор (Солнцева А.) (" Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 1)

Автор, ссылаясь на Решение Арбитражного суда г. Москвы от 07.11.2005 N А40-50115/05-127-398, делает вывод, согласно которому расходы на оплату проезда к месту работы и обратно, предусмотренную коллективным договором, налогоплательщик правомерно включил во внереализационные расходы.

Статья: Доставка работников к месту работы (Кирюшина И.) (" Новая бухгалтерия", 2006, N 8)

По мнению автора, для того чтобы признать расходы на доставку сотрудников до места работы и обратно ведомственным транспортом, достаточно предусмотреть такие выплаты в коллективном или трудовых договорах. В этом случае понесенные затраты будут учитываться как расходы на оплату труда.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 04.12.2006 N 03-03-05/21 (" Консультант", 2007, N 4)

Статья: Перевозка сотрудников и решение налоговых проблем (Ризванова М.В.) (" Главбух", 2006, N 14)

Статья: Признание транспортных расходов (Левин Л.) (" Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 41)

Статья: Как учитывается доставка сотрудников к месту работы для целей налогообложения (Шаронова Е.А.) (" Главная книга", 2006, N 1)

Автор отмечает, что если доставка работников до места работы и обратно осуществляется не в силу технологических особенностей, а предусмотрена коллективным и (или) трудовыми договорами, то затраты на нее все равно учитываются при налогообложении прибыли независимо от того, осуществляется доставка собственным транспортом или при помощи сторонней организации.

Позиция 2. Предусмотренные коллективным и (или) трудовым договорами расходы на доставку сотрудников признаются, если у последних отсутствует возможность добраться до места работы общественным транспортом (или нет возможности вовремя добраться общественным транспортом до места работы)

Письмо Минфина России от 21.01.2013 N 03-03-06/1/18

Финансовое ведомство разъясняет, что предусмотренные трудовым договором затраты на доставку сотрудников до места работы можно учесть в расходах, если у работников отсутствует возможность добраться до производственной или офисной территории общественным транспортом.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2013 по делу N А27-11302/2012

Суд отметил, что работа общественного транспорта не позволяет обеспечить доставку сотрудников к месту работы вовремя. По его мнению, налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на доставку сотрудников служебным транспортом, так как данное положение предусмотрено коллективным договором.

Позиция 3. Расходы признаются, если выполнены два условия: доставка сотрудников обусловлена технологическими особенностями производства и предусмотрена коллективным или трудовыми договорами

Письмо Минфина России от 20.05.2011 N 03-03-06/4/49

Финансовое ведомство разъясняет, что организация может учесть расходы на доставку сотрудников, если такие затраты предусмотрены коллективным или трудовыми договорами и обусловлены технологическими особенностями производства.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 04.12.2006 N 03-03-05/21

Письмо Минфина России от 02.08.2005 N 03-03-02/43

Письмо Минфина России от 11.05.2006 N 03-03-04/1/435

В Письме указано, что расходы на доставку сотрудников, которая необходима в силу технологических особенностей производства, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, если доставка не предусмотрена коллективным либо трудовыми договорами.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 11.05.2006 N 03-03-04/1/434

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.03.2005 N 21-18/98

Консультация эксперта, 2010

Автор считает, что если ни коллективным, ни трудовым договорами оплата проезда сотрудников к месту нахождения организации не предусмотрена, то налогоплательщик не вправе учесть расходы на приобретение для сотрудников проездных билетов.

Позиция 4. Расходы признаются, если доставка сотрудников обусловлена технологическими особенностями производства, предусмотрена коллективным или трудовыми договорами, в отношении каждого сотрудника ведется персонифицированный учет таких выплат

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 N 20-12/060976

Разъясняется, что затраты на доставку сотрудников к месту работы и обратно учитываются в расходах, если она вызвана технологическими особенностями производства и предусмотрена в трудовых или коллективных договорах. При этом такие расходы можно учесть при условии ведения персонифицированного учета в отношении каждого сотрудника и документального подтверждения соответствующих затрат.

Позиция 5. Расходы признаются, если они обусловлены технологическими особенностями производства

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.12.2013 по делу N А13-6206/2012

Суд принял во внимание то, что доставка работников к месту работы и обратно на такси обусловлена технологическими особенностями производства. В связи с этим затраты на оплату таких услуг были правомерно включены в состав расходов.

Суд также учел наличие у общества локального акта - положения об использовании корпоративного личного автотранспорта, услуг транспортных компаний и политике использования корпоративного и личного транспорта в производственных целях.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.05.2011 N Ф03-2085/2011 по делу N А59-3144/2010

Суд указал на правомерность учета расходов на доставку работников на такси до места работы на основании п. 26 ст. 270 НК РФ. Данные расходы связаны с технологическими особенностями производства, режимом производственных объектов, их удаленностью, вахтовым режимом работы работников.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.09.2010 по делу N А33-18167/2008

Суд не принял довод инспекции о том, что расходы на оплату проезда сотрудника к месту работы и обратно не учитываются, если они не предусмотрены коллективным и (или) трудовыми договорами, указав, что налогоплательщик правомерно признал эти затраты, так как они обусловлены технологическими особенностями производства.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2009 N КА-А40/4234-09 по делу N А40-17745/08-80-41

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2008 по делу N А55-8279/07

Постановление ФАС Уральского округа от 17.12.2007 N Ф09-10398/07-С3 по делу N А60-9282/07

Суд указал, что расходы налогоплательщика на перевозку персонала, работающего в ночную смену, связаны с технологическими особенностями производства и учтены при налогообложении прибыли правомерно. Предусматривать данные расходы в трудовом договоре необязательно (п. 26 ст. 270 НК РФ).

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.06.2006

По мнению авторов, если доставка сотрудников до места работы и обратно обусловлена технологическими особенностями производства, расходы на такую доставку учитываются, даже если коллективным (трудовыми) договором она не предусмотрена.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Доставка работников к месту работы (Кирюшина И.) (" Новая бухгалтерия", 2006, N 8)

Статья: Признание транспортных расходов (Левин Л.) (" Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 41)