Особливості оподаткування податком на додану вартість

Суб’єкт господарювання зобов’язаний зареєструватися платником ПДВ у випадку, коли загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп’ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість). Також можлива реєстрація платником ПДВ за поданою заявою за умови, якщо особа, яка провадить оподатковувані операції і відповідно не є платником податку у зв’язку з тим, що обсяги оподатковуваних операцій є меншими від встановленої зазначеною статтею суми.

Об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, у тому числі операції з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

д) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв’язку). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Податкова накладна є первинним документом, що підтверджує витра­ти та служить для відображення податку на додану вартість в обліку. Податкова накладна підтверджує подію, що відбулася, та повинна мати обов’язкові для первинних документів реквізити (вимоги до первинних документів містяться в ст. 9 Закону України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”).

Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов’язань продавця у двох примірниках.

Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов’язаннях і реєстрі виданих та отриманих податкових накладних продавця та реєстрів отриманих податкових накладних покупця.

Податкову накладну складають:

− особи, які зареєстровані платником ПДВ у податковому органі та яким присвоєний індивідуальний податковий номер платника ПДВ;

− філії та інші структурні підрозділи, що самостійно здійснюють поставку товарів та виконують розрахунки з постачальниками.

Основними обов’язковими реквізитами податкової накладної є:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата виписування податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця);

д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

е) опис (номенклатура) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об’єм);

є) повна або скорочену назва, зазначена у статутних документах отримувача;

ж) ціна поставки без врахування податку;

з) ставка податку та відповідна суму податку у циф­ровому значенні;

й) загальна суму коштів, що підлягають сплаті з ура­хуванням податку$

г) вид цивільно-правового договору.(стаття 201.1 ПКУ)

Основним нормативним документом, що регулює облік податку на додану вартість є Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 01.07.97 р. №141(у редакції наказу Міністерства фінансів України від 24.12.2004 р. №818).

Суми податкових зобов’язань, згідно із зазначеної інструкції, відображаються платниками податку за кредитом субрахунку 641 “Розрахунки за податками”, аналітичний рахунок “Розрахунки за податком на додану вартість” (табл.1).

Суми податкового кредиту, згідно із зазначеної інструкції, відображаються платниками за дебетом субрахунку 641 “Розрахунки за податками”, аналітичний рахунок “Розрахунки за податком на додану вартість” (табл.2.).

Таблиця 1

Кореспонденція рахунків згідно із Інструкцією з бухгалтерського обліку податку на додану вартість

Таблиця 2

Кореспонденція рахунків згідно із Інструкцією з бухгалтерського обліку податку на додану вартість

Рахунки 643 “Подат­кові зобов’язання” та 644 “Податковий кредит” застосовуються у випадках надходження від покупців попередньої оплати (авансу) за продукцію, товари, послуги, або якщо таку оплату авансом здійснено постачальникам (підрядникам) під майбутні поставки товарно-матеріальних-ціннос­тей, виконання робіт, послуг. Це зумовлено тим, що при попередній оплаті активи ще не реалізовані. Таким чином, на рахунки класу 7 “Доходи і результати діяльності” податкові зобов’язання віднести не можна. У той же час податкові зобов’язання виникають завжди за першою подією. Якщо першою подією було б відвантаження това­рів, продукції (виконання робіт, послуг), податкове зобов'язання можна відразу записати за дебетом субрахунків 701, 702, 703 та кре­дитом субрахунка 641, до якого треба відкрити аналітичний рахунок 6411 “Розрахунки з податку на додану вартість”.

У випадку попередньої оплати за товари, продукцію, роботи чи послуги податкове зобов'язання відображають за дебетом спеціально введеного субрахунка 643 “Податкові зобов’язання” у кореспонденції з субрахунком 641 “Розрахунки за податками”, а у випадку наступної реалізації товарів, продукції (робіт, послуг) пере­нести цю суму на дебет субрахунків 701, 702 чи 703 і списати за кре­дитом субрахунка 643 “Податкові зобов’язання”.

Цей субрахунок є транзитним, тому що на ньому тимчасово, за дебетом (хоч як відомо, податкові зобов’язання − це суми ПДВ, віднесені на кредит рахунку з обліку розрахунків із бюджетом) облі­ковується сума податку на додану вартість − (від дати надходження коштів, перерахованих підприємству покупцями як попередня опла­та, до дати відвантаження їм товарів, продукції (виконання робіт, послуг). Після проведення розрахунків з покупцями та замовниками субрахунок 643 “Податкові зобов’язання” закривається і сальдо не має. Аналітичний рахунок 6411 “Розрахунки з податку на додану вартість” практично завжди має сальдо (дебетове − сума належного до відшкодування податкового кредиту, кредитове − сума податко­вих зобов'язань, яка має бути внесеною до бюджету). Теоретично він може закритись у випадку повних взаєморозрахунків із бюдже­том, що буває надзвичайно рідко.

Відповідно при попередній оплаті постачальникам за активи, що надійдуть на підприємство пізніше, використовують субрахунок 644 “Податковий кредит”, оскільки традиційна кореспон­денція щодо відображення ПДВ за дебетом аналітичного рахунка 6411 “Розрахунки з податку на додану вартість”, і кредитом рахунка 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками” тут неможлива. Вона складається лише тоді, коли першою подією є надходження то­варів, продукції, робіт, послуг від постачальників чи підрядників. При попередній оплаті постачальникам, одночасно з відображенням власне податкового кредиту у кореспонденції дебет 6411 та кредит 311, слід скласти проводку дебет 63, кредит 644. При наступному отриманні від постачальників оплачених раніше активів, субрахунок 644 “Податковий кредит” закривають у кореспонденції з кредитом рахунка 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”. Таким чином, субрахунок 644 “Податковий кредит” також є транзит­ним. Сума податку на додану вартість тут відображається тимчасово, причому за кредитом (хоч, як відомо, податковий кредит насправді − це сума ПДВ, віднесена на дебет рахунка з обліку розрахунків із бюджетом) до того часу, поки не будуть проведені взаєморозрахунки з постачальниками чи підрядниками.