Аудит расчетов с персоналом по оплате труда

Задачи проверки расчетов по оплате труда:

• соблюдение требований законодательных и нормативных актов о труде, наличие системных документов, связанных с оплатой труда;

• правильность начислений заработной платы и удержаний из нее;

• соблюдение требований гражданского законодательства при заключении с физическими лицами гражданско-правовых договоров;

• своевременность осуществления выплат по оплате труда и депонирования не выплаченных в срок сумм;

• ведение аналитического учета расчетов по оплате труда, правильность отражения данных в бухгалтерской отчетности;

• полнота определения налоговой базы по НДФЛ, правильность применения налоговых вычетов при исчислении налога, правильность применения налоговой ставки;

• правильность ведения учета доходов физических лиц и исчисления НДФЛ.

Нормативно-правовая база проверки:

• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996г.;

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина РФ №34н от 29.07.1998 г.);

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (приказ Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 г.);

• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.95 г.);

• Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 г.;

• Положение об условиях работы по совместительству (постановление Госкомтруда СССР, Минюста СССР, ВЦСПС № 81/604К-3/6-84 от 09.03.1989 г.);

• Порядок и условия совмещения профессий (должностей) (Постановление Совета Министров СССР № 1145 от 04.12.1981 г.);

• Инструкция о порядке применения списка производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день (постановление Госкомтруда СССР, ВЦСПС № 273/П-20 от 21.11.1975 г.);

• Об установлении сокращенной продолжительности рабочего времени, ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, повышенной оплаты труда работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда (Постановление Правительства РФ от 20.11.2008 г. №870);

• Перечень производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания в связи с особо вредными условиями труда, нормы и условия его выдачи (Приказ Минздравсоцразвития РФ от 16.02.2009 г. №46н);

• Положение о выплате полевого довольствия работникам геологоразведочных и топографо-геодезических предприятий, организаций и учреждений Российской Федерации, занятым на геологоразведочных и топографо-геодезических работах (постановление Минтруда РФ № 56 от 15.07.1994 г.);

• Порядок начисления процентных надбавок к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностям, в южных районах Восточной Сибири, Дальнего Востока и коэффициентов (районных, за работу в высокогорных районах, за работу в пустынных и безводных местностях) (постановление Минтруда РФ № 49 от 11.09.1995 г.);

• Нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда (постановление Минтруда РФ № 13 от 31.03.2003 г.);

• Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты (постановление Минтруда РФ № 51 от 18.12.1998 г.);

• Нормы бесплатной выдачи работникам смывающих и обезвреживающих средств, порядок и условия их выдачи (постановление Минтруда РФ № 45 от 04.07.2003 г.);

• Перечень тяжелых работ и работ с вредными или опасными условиями труда, при выполнении которых запрещается применение труда лиц моложе восемнадцати лет (Постановление Правительства РФ № 163 от 25.02.2000 г.);

• Перечень тяжелых работ и работ с вредными или опасными условиями труда, при выполнении которых запрещается применение труда женщин (Постановление Правительства РФ № 162 от 25.02.2000 г.);

• Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (Постановление Правительства РФ № 922 от 24.12.2007 г.);

• О минимальном размере повышения оплаты труда за работу в ночное время (Постановление Правительства РФ №544 от 22.07.2008 г.);

• О трудовых книжках (Постановление Правительства РФ № 225 от 16.04.2003 г.);

• Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок (приказ Минфина РФ № 16н от 04.02.2000 г.);

• Унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты (постановление Госкомстата РФ № 1 от 05.01.2004 г.);

• Налоговый кодекс РФ;

• Формы отчетности по налогу на доходы физических лиц (приказ МНС РФ № БГ-3-04/583 от 31.10.2003 г.);

• Перечни медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета (Постановление Правительства РФ №201 от 19.03.2001г.).

1. Соблюдение требований законодательных и нормативных актов о труде, наличие системных документов, связанных с оплатой труда. Действующими законодательными и нормативными актами предусмотрен ряд требований к условиям труда работников, которые должен обеспечивать работодатель.

Трудовым кодексом, в частности, установлены следующие условия труда в Российской Федерации:

• максимальная продолжительность рабочего времени в общем случае не может превышать 40 часов в неделю. Для некоторых категорий работников продолжительность рабочего времени сокращена: для вредных и опасных условий труда— на 4 часа в неделю, для инвалидов и работников в возрасте от 16 до 18 лет — на 5 часов в неделю, для работников в возрасте до 16 лет — на 16 часов в неделю. Продолжительность рабочего времени должна быть сокращена на 1 час накануне нерабочих праздничных дней (Новый год, Рождество Христово и др.) и при работе в ночное время (с 22 до 6 часов);

• работникам должен предоставляться ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью не менее 28 календарных дней, а также дополнительный отпуск за вредные или опасные условия труда, за ненормированный рабочий день, в связи с обучением и в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ;

• месячная заработная плата не может быть менее установленного законом минимального размера (МРОТ) и должна выплачиваться не менее чем раз в полмесяца.

Кроме того, Трудовым кодексом РФ установлены особые нормы, регулирующие условия труда женщин и лиц с семейными обязанностями, молодежи (до 18 лет), лиц, работающих в условиях Крайнего Севера, других категорий работников.

Для контроля за соблюдением установленных условий труда, учета состава работников, начисления оплаты труда каждый работодатель (организация или индивидуальный предприниматель) должен составлять системные документы, обязательное составление которых предусмотрено Трудовым кодексом РФ. К таким документам, в частности, относятся трудовые договоры с работниками установленного содержания, составленные в письменной форме; трудовые книжки работников установленного образца с произведенными в них записями о приеме на работу; приказы о приеме на работу с росписями работников; локальные нормативные акты организации, устанавливающие в ней систему оплаты труда и стимулирующих выплат (премий, доплат, надбавок и пр.). Подобным локальным нормативным актом может быть, например, внутреннее положение об оплате труда, положение о премировании пр.

Несоблюдение работодателем установленных Трудовым кодексом условий труда в Российской Федерации, отсутствие обязательных системных документов может повлечь за собой административный штраф, налагаемый в соответствии с Кодексом РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) госорганами, судебные иски со стороны работников, чьи права оказались нарушенными, уголовную ответственность руководства. Поэтому аудитору следует убедиться в соблюдении организацией условий труда, наличии обязательных системных документов.

Источники информации:

• трудовые договоры (форма ТД-1) и коллективный договор;

• трудовые книжки;

• приказы о приеме на работу (форма Т-1);

• личные карточки (форма Т-2);

• штатное расписание (форма Т-3);

• приказы о предоставлении отпуска (форма Т-6);

• график отпусков (форма Т-7);

• приказы о прекращении действия трудовых договоров (форма Т-8);

• локальные нормативные акты организации (положение по оплате труда, по премированию и пр.).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос.

Характерные нарушения:

• отсутствие обязательных системных документов, связанных с оплатой труда (Положения по оплате труда, Положения по премированию, штатного расписания, приказов, трудовых договоров, трудовых книжек и пр.);

• несоответствие формы и содержания системных документов установленным требованиям;

• несоблюдение условий труда, предусмотренных Трудовым кодексом РФ (непредоставление отпуска или предоставление его менее установленной продолжительности, принуждение к сверхурочной работе, невыплата заработной платы в установленные сроки и пр.).

2. Правильность начислений заработной платы и удержаний из нее. Начисление причитающейся работнику заработной платы должно соответствовать условиям, предусмотренным трудовым договором, коллективным договором, нормативными актами организации (положениями). В установленных Трудовым кодексом РФ случаях работнику должны быть начислены доплаты. Доплаты, в частности, причитаются:

• за сверхурочную работу (за первые 2 часа не менее чем в 1, 5 раза, за последующие часы не менее чем в 2 раза);

• за совмещение профессий или исполнение обязанностей временно отсутствующего работника;

• за работу в выходные и праздничные дни (не менее чем в 2 раза);

• за работу в ночное время (от 22 до 6 часов, в размере не менее 20% часовой тарифной ставки за каждый час проработанного ночного времени);

• в некоторых других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ.

В ряде случаев во время перерывов в работе за работником должен быть сохранен средний заработок (например, при направлении работника на повышение квалификации, при направлении на обязательное медицинское обследование и др.), определяемый в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.

В установленных Трудовым кодексом случаях работнику должна выплачиваться компенсация (за неиспользованный отпуск, за использование работником личного имущества, за расходы по переезду на работу в другую местность, за подвижной и разъездной характер работы, за выполнение полевых работ и пр.).

Удержания из заработной платы (кроме налога на доходы физических лиц, который будет рассмотрен отдельно) работника могут производиться для погашения его задолженности работодателю в следующих случаях:

• возмещение неотработанного аванса;

• возврат сумм, полученных за неотработанные дни отпуска;

• погашение неизрасходованных подотчетных сумм;

• возврат излишне выплаченных по ошибке сумм заработной платы;

• возмещение ущерба, причиненного работодателю;

• по исполнительным листам и заявлениям работника (например, для перечисления в кассу взаимопомощи);

• в некоторых других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом.

При этом общий размер удержаний из месячной заработной платы Работника не может превышать 20%, при удержаниях по исполнительным листам — 50 и в некоторых случаях, предусмотренных Трудовым кодексом, - 70%.

Источники информации:

• карточка счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

• локальные нормативные акты организации (положения по оплате труда, по премированию и пр.);

• трудовые договоры и коллективный договор;

• штатное расписание;

• табели учета рабочего времени (форма Т-12, Т-13);

• расчетные и расчетно-платежные ведомости (форма Т-51, Т-49);

• расчетные листки;

• лицевые счета работников (форма Т-54).

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, опрос, аналитические процедуры (например, сравнение данных за различные периоды).

Характерные ошибки и нарушения:

• несоответствие начисленной заработной платы или стимулирующих выплат условиям трудовых договоров, действующим в организации положениям;

• неправильное начисление доплат, установленных Трудовым кодексом;

• неправильное исчисление среднего заработка;

• неправильное исчисление причитающихся работнику компенсаций (в частности, за неиспользованный отпуск).

3. Соблюдение требований гражданского законодательства при заключении с физическими лицами гражданско-правовых договоров. Организация (или индивидуальный предприниматель) может заключать с физическими лицами гражданско-правовые договоры: договор подряда; договор оказания услуг, договор аренды, договор поручения, агентский договор и т. д. При этом организация будет выступать не в качестве работодателя, а в качестве заказчика, принципала, арендатора, а физическое лицо — в качестве подрядчика, исполнителя, поверенного, арендодателя, агента. Отношения их при этом регулируются не Трудовым, а Гражданским кодексом РФ. Содержание соответствующего гражданско-правового договора должно отвечать требованиям ГК РФ.

Источники информации:

• гражданско-правовые договоры с физическими лицами;

• акты выполненных работ;

• карточка счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос.

Характерное нарушение: несоответствие договора требованиям ГК РФ.

4. Своевременность осуществления выплат по оплате труда и депонирования не выплаченных в срок сумм. Выплаты заработной платы должны производиться по платежным, Расчетно-платежным ведомостям или расходным кассовым ордерам в Установленные организацией дни (не реже чем раз в полмесяца).

По истечении 3 рабочих дней со дня, установленного для выплат, невыплаченная заработная плата должна быть депонирована. Для этого в платежных (расчетно-платежных) ведомостях кассиром ставится надпись (штамп) «Депонировано», невыплаченные суммы должны быть списаны на счет 76-4 и сданы в банк.

Источники информации:

• карточки счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76-4 «Расчеты по депонированным суммам»;

• платежные (форма Т-53) и расчетно-платежные (форма Т-49) ведомости;

• расходные кассовые ордера.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, опрос.

Характерное нарушение: не отражение невыданной заработной платы на счете 76-4 (недепонирование).

5. Ведение аналитического учета расчетов по оплате труда, правильность отражения данных в бухгалтерской отчетности. Аналитический учет расчетов по оплате труда должен вестись по каждому работнику организации.

Источники информации: ведомость аналитического учета по счету 70: аудиторская процедура: просмотр этого документа.

6. Полнота определения налоговой базы по НДФЛ, правильность применения налоговых вычетов при исчислении налога, правильность применения налоговой ставки. Если проверяемая аудитором организация является источником дохода физического лица, то, согласно НК РФ, на нее возложены обязанности налогового агента, т. е. она обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы этого физического лица. Обязанности налогового агента распространяются на все виды доходов физических лиц, источником которых он является, за исключением:

• дохода от продажи физическим лицом принадлежащего ему имущества и имущественных прав;

• дохода физического лица в результате выигрыша в лотерее, тотализаторе и других основанных на риске игр, проводимых организацией.

В перечисленных случаях исчислить, задекларировать и уплатить налог обязано само физическое лицо, получившее доход.

С 01.01.2009 г. при выдаче физическим лицам подарков стоимостью более 4000 руб., облагаемых НДФЛ (подарки меньшей стоимости НДФЛ не облагаются), организации и индивидуальные предприниматели признаются налоговыми агентами, а, значит, обязаны удерживать налог, вести учет данных доходов и подавать сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ.

Все остальные виды доходов физического лица, которые оно получило от организации-налогового агента (или в результате отношений с этой организацией), организация обязана включить в налоговую базу для исчисления налога. Подлежат включению в налоговую базу доходы, полученные физическим лицом как в денежной, так и в натуральной форме (в виде товаров, работ, услуг), а также выплаченные (переданные) третьему лицу в интересах этого физического лица. При получении доходов в натуральной форме налоговая база должна быть исчислена исходя из рыночной стоимости товаров, работ, услуг.

К доходам, подлежащим включению в налоговую базу, в частности, относятся:

• оплата труда, стимулирующие и иные выплаты, начисленные работодателем физическому лицу по результатам его работы за месяц (в том числе пособие по временной нетрудоспособности);

• компенсационные выплаты, произведенные работодателем работнику сверх норм, установленных действующим законодательством;

• выплаты социального характера, произведенные работодателем работнику или третьему лицу в интересах работника сверх установленного НК РФ перечня доходов, не облагаемых налогом;

• суммы, выплаченные организацией физическому лицу (либо доходы, переданные в натуральной форме) по гражданско-правовым сделкам (подряд, оказание услуг, поручение, комиссия, агентирование, аренда, дарение и пр.);

• доходы, переданные организацией физическому лицу в денежной или натуральной форме в связи с использованием его авторских или смежных прав (авторское вознаграждение, роялти и пр.);

• доходы, переданные организацией физическому лицу в денежной или натуральной форме в связи с использованием его капитала (проценты, дивиденды, доля прибыли и пр.);

• страховые выплаты, произведенные физическому лицу при наступлении страхового случая;

• иные виды доходов.

Для целей исчисления налога на доходы физических лиц не признаются доходами и не включаются в налоговую базу:

• все виды компенсаций, выплачиваемых физическому лицу в соответствии с действующим законодательством в пределах установленных норм (командировочные расходы, компенсация за использование личного имущества, за переезд на работу в другую местность, за выполнение полевых работ, за подвижной и разъездной характер работы и пр.);

• материальная помощь, выплачиваемая работодателем членам семьи работника в связи с его смертью;

• материальная помощь, выплачиваемая организацией пострадавшим от террористических актов в Российской Федерации;

• материальная помощь, выплачиваемая работодателем работнику в пределах 4000 руб. в год;

• материальная помощь, выплачиваемая работодателем работнику в пределах 50000 руб. при рождении ребенка;

• компенсация стоимости путевок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения РФ работникам, членам их семей, неработающим инвалидам, выплачиваемая работодателем за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль;

• суммы, уплаченные работодателем из средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль, за лечение (медицинское обслуживание) своих работников и членов их семей;

• денежные суммы или имущество, переданное организацией физическому лицу безвозмездно (в качестве дарения) в пределах 4000 руб. в год;

• выигрыши и призы (в пределах 4000 руб. в год) полученные физическим лицом на конкурсах, играх, иных мероприятиях, проводимых организацией в целях рекламы;

• некоторые иные виды доходов, установленные НК РФ.

НК РФ установлены следующие ставки налога на доходы физических лиц: 13, 15, 35, 30, 9%.

Ставка 9% применяется организацией в отношении доходов, полученных физическим лицом от долевого участия в деятельности организации (дивидендов).

Ставка 30% применяется организацией при исчислении налога на доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ (налоговый резидент — физическое лицо, фактически находящееся на территории Российской Федерации более 183 дней в течение следующих подряд 12 месяцев).

Ставка 35% применяется организацией в отношении выигрышей и призов сверх 4000 руб. в год, полученных физическим лицом на конкурсах, играх, проводимых организацией в рекламных целях; процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы процентов, исчисленных исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ; материальной выгоды за счет экономии на процентах.

Ставка 15% применяется организацией при исчислении налога на доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, в отношении доходов, получаемым ими в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций.

По всем остальным видам доходов физических лиц организацией-налоговым агентом применяется ставка 13%.

Источники информации:

• карточки и ведомости аналитического учета счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДФЛ»;

• налоговые карточки (форма № 1-НДФЛ).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос.

Характерные ошибки и нарушения:

• невключение в налоговую базу доходов физического лица, выплаченных ему в натуральной форме либо путем перечисления третьим лицам (например, оплата вузу получения работником высшего образования);

• отсутствие письменного заявления работника о предоставлении стандартного вычета;

• предоставление организацией-работодателем налоговых вычетов, которые она не вправе предоставлять (имущественный, социальный).

7. Правильность ведения учета доходов физических лиц и исчисления НДФЛ. Организация обязана вести бухгалтерский и налоговый учет начисленных (выплаченных, переданных) доходов физических лиц и удержанного налога.

Аналитический бухгалтерский учет налога на доходы физических лиц должен вестись на соответствующем субсчете счета 68 по каждому физическому лицу. Налоговый учет доходов и удержанного налога организация — налоговый агент обязана вести в налоговых карточках по форме № 1-НДФЛ, установленной МНС РФ.

Не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (годом), организация — налоговый агент обязана предоставить в налоговый орган по месту своего учета сведения по форме № 2-НДФЛ о доходах физических лиц и об удержанном налоге.

Источники информации:

• карточки и ведомости аналитического учета счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДФЛ»;

• налоговые карточки (форма № 1-НДФЛ);

• сведения о доходах физических лиц (форма № 2-НДФЛ).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос.