Бухгалтерский учет готовой продукции и товаров

Если организация является производителем каких-либо изделий, продукции, товаров, предназначенных для последующей продажи, то возникает необходимость в организации учета готовой продукции, поступающей на склад организации либо отпускаемой покупателям. В данной статье рассмотрим порядок отражения готовой продукции в бухгалтерском учете при наступлении наиболее распространенных фактов хозяйственной деятельности.

В настоящее время порядок ведения бухгалтерского учета готовой продукции и товаров установлен:

- Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ " О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), вступившим в силу с 1 января 2013 г. и заменившим ранее действовавший Закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ " О бухгалтерском учете";

- Положением по бухгалтерскому учету " Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее - ПБУ 5/01);

- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н (далее - Методические указания N 119н).

В соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 и п. 199 Методических указаний N 119н готовая продукция и товары являются частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Справка. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н, и ПБУ 5/01, применяются в целях ведения бухгалтерского учета вплоть до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ. На это указывает ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ.

Итак, осуществляя бухгалтерский учет готовой продукции и товаров, организации (за исключением кредитных и государственных (муниципальных) учреждений) обязаны применять План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (далее - План счетов бухгалтерского учета).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции (продуктов производства) и товаров предназначены счета разд. IV " Готовая продукция и товары".

В соответствии с Планом счетов разд. IV " Готовая продукция и товары" содержит счета, предназначенные для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции (продуктов производства) и товаров. К ним относятся следующие счета бухгалтерского учета:

- 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)";

- 41 " Товары";

- 42 " Торговая наценка";

- 43 " Готовая продукция";

- 44 " Расходы на продажу";

- 45 " Товары отгруженные";

- 46 " Выполненные этапы по незавершенным работам".

Рассмотрим указанные счета подробнее.

Счет 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Используется данный счет организацией при необходимости.

По дебету счета 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции со счетами 20 " Основное производство", 23 " Вспомогательные производства", 29 " Обслуживающие производства и хозяйства".

По кредиту счета 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции со счетами 43 " Готовая продукция", 90 " Продажи" и другие.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" на последнее число месяца определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной (плановой). При этом если кредитовый оборот по счету 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" больше дебетового, то есть нормативная (плановая) себестоимость превышает фактическую, то сумму превышения (экономию) сторнируют по кредиту счета 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" и дебету счета 90 " Продажи".

Если же дебетовый оборот по счету 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" больше кредитового, то есть фактическая себестоимость превышает нормативную (плановую), то сумму превышения (перерасход) списывают со счета 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" в дебет счета 90 " Продажи" дополнительной записью.

Счет 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)" закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.

Счет 41 " Товары" предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, осуществляющими торговую деятельность, а также организациями, оказывающими услуги общественного питания.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, счет 41 " Товары" применяется для учета изделий, материалов, продуктов, приобретенных специально для продажи, или когда стоимость готовых изделий, приобретенных для комплектации, не включается в себестоимость проданной продукции, а возмещается покупателем отдельно.

Организации, осуществляющие торговую деятельность, на счете 41 " Товары" учитывают также покупную тару и тару собственного производства (кроме инвентарной, служащей для производственных или хозяйственных нужд и учитываемой на счете 01 " Основные средства" или 10 " Материалы").

К счету 41 " Товары" могут быть открыты следующие субсчета:

41-1 " Товары на складах";

41-2 " Товары в розничной торговле";

41-3 " Тара под товаром и порожняя";

41-4 " Покупные изделия" и другие.

При этом на субсчете 41-1 " Товары на складах" учитывают наличие и движение товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и тому подобное.

На субсчете 41-2 " Товары в розничной торговле" учитывают наличие и движение товаров в организациях розничной торговли (в магазинах, палатках, ларьках, киосках и тому подобное) и в буфетах организаций общественного питания. На этом же субсчете указанные организации учитывают наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок и другое).

На субсчете 41-3 " Тара под товаром и порожняя" учитывают наличие и движение тары под товарами и тары порожней (кроме стеклянной посуды в организациях розничной торговли и в буфетах организаций общественного питания).

На субсчете 41-4 " Покупные изделия" организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, пользующиеся счетом 41 " Товары", учитывают наличие и движение товаров (применительно к порядку, предусмотренному для учета производственных запасов).

Оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по стоимости их приобретения по дебету счета 41 " Товары" в корреспонденции со счетом 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

При учете организацией розничной торговли товаров по продажным ценам одновременно с этой записью делается запись по дебету счета 41 " Товары" и кредиту счета 42 " Торговая наценка" на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки). Транспортные (по завозу) и другие расходы по заготовке и доставке товаров относятся с кредита счета 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в дебет счета 44 " Расходы на продажу".

Кроме того, поступление товаров и тары можно отражать с использованием счета 15 " Заготовление и приобретение материальных ценностей" или без его использования в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами.

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 " Товары" в дебет счета 90 " Продажи".

Если выручка от продажи отпущенных (отгруженных) товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то отпущенные товары списывают с кредита счета 41 " Товары" в дебет счета 45 " Товары отгруженные". А после признания выручки списывают в дебет счета 90 " Продажи" с кредита счета 45 " Товары отгруженные".

Товары, переданные для переработки другим организациям, не списываются со счета 41 " Товары", а учитываются обособленно.

Товары, принятые на ответственное хранение и на комиссию, учитываются на забалансовых счетах 002 " Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и 004 " Товары, принятые на комиссию".

Аналитический учет по счету 41 " Товары" ведется по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях и по местам хранения товаров.

Счет 42 " Торговая наценка" предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на товары в организациях розничной торговли, ведущих учет по продажным ценам.

Также на этом счете учитываются скидки, предоставляемые поставщиками организациям розничной торговли на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.

Кредитуется счет 42 " Торговая наценка" при принятии к бухгалтерскому учету товаров на суммы торговой наценки (скидок, накидок).

Суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам проданным, отпущенным или списанным вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и тому подобное, сторнируют по кредиту счета 42 " Торговая наценка" в корреспонденции с дебетом счета 90 " Продажи" и иных соответствующих счетов. Относящиеся к непроданным товарам суммы скидок (накидок) уточняют на основании инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами.

Сумма скидки (накидки) на остаток непроданных товаров в организациях розничной торговли может быть определена исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 " Торговая наценка" (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

Аналитический учет данного счета должен обеспечивать раздельное отражение сумм скидок (накидок) и разницу в ценах, относящихся к товарам отгруженным и товарам, оставшимся в организациях розничной торговли.

Счет 43 " Готовая продукция" предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется организациями, осуществляющими промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность.

Готовые изделия, приобретенные для комплектации (стоимость которых не включается в себестоимость выпускаемой продукции организации) или в качестве товаров для продажи, учитываются на счете 41 " Товары".

Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на счете 43 " Готовая продукция" не отражается. Фактические затраты по ним по мере продажи списываются со счетов учета затрат на производство в дебет счета 90 " Продажи".

Принятие к бухгалтерскому учету готовой продукции, изготовленной для продажи, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд организации, отражается по дебету счета 43 " Готовая продукция" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или счета 40 " Выпуск продукции (работ, услуг)". Если готовая продукция полностью используется в самой организации, то она на счет 43 " Готовая продукция" может не приходоваться, а учитывается на счете 10 " Материалы" и других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой продукции.

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 " Готовая продукция" в дебет счета 90 " Продажи".

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то до момента признания выручки эта продукция учитывается на счете 45 " Товары отгруженные". При ее фактической отгрузке производится запись по кредиту счета 43 " Готовая продукция" в корреспонденции со счетом 45 " Товары отгруженные".

При учете готовой продукции на счете 43 " Готовая продукция" по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований, как правило, отражают по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и тому подобное) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитывают по однородным группам готовой продукции, которые формируются организацией исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

При списании готовой продукции со счета 43 " Готовая продукция" относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам.

Суммы отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящиеся к отгруженной и проданной продукции, отражаются по кредиту счета 43 " Готовая продукция" и дебету соответствующих счетов дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от того, представляют они перерасход или экономию.

Аналитический учет по счету 43 " Готовая продукция" ведется по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.

Счет 44 " Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 " Расходы на продажу" могут быть отражены затраты на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции, затраты по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства, затраты на рекламу, на представительские расходы, другие аналогичные по назначению расходы, которые связаны со сбытом продукции.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 " Расходы на продажу" могут отражаться расходы (издержки обращения) по перевозке товаров, оплате труда, аренде, содержанию зданий, сооружений, помещений и инвентаря, хранению и подработке товаров, рекламе, представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию (скот, птицу, молоко, свеклу, шерсть, хлопок, кожевенное сырье, лен и другое), на счете 44 " Расходы на продажу" могут быть отражены общезаготовительные расходы, прочие расходы, расходы на содержание заготовительных и приемных пунктов, расходы на содержание скота и птицы на базах и в приемных пунктах.

По дебету счета 44 " Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 " Продажи". При частичном списании подлежат распределению:

- в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других соответствующих показателей);

- в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца);

- в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, - в дебет счета 15 " Заготовление и приобретение материальных ценностей" (расходы по заготовке сельскохозяйственного сырья) и (или) в дебет счета 11 " Животные на выращивании и откорме" (расходы по заготовке скота и птицы).

Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно списывают на стоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).

Аналитический учет по счету 44 " Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.

Счет 45 " Товары отгруженные" предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции). На этом счете учитываются также готовые изделия, переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах.

Отгруженные товары учитываются на счете 45 " Товары отгруженные" по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров) (при их частичном списании).

Дебетуется счет 45 " Товары отгруженные" в корреспонденции со счетами 41 " Товары", 43 " Готовая продукция" в соответствии с оформленными документами (товарной и товаротранспортной накладными, приемо-сдаточными актами и другими первичными документами) по отгрузке готовых изделий (товаров) или передаче их для продажи на комиссионных началах.

Принятые на учет по счету 45 " Товары отгруженные" суммы списываются в дебет счета 90 " Продажи" одновременно с признанием выручки от продажи продукции (товаров) либо при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему изделий.

Аналитический учет данного счета ведется по местам нахождения и отдельным видам отгруженной продукции (товаров).

Счет 46 " Выполненные этапы по незавершенным работам" предназначен для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение. Используется этот счет при необходимости организациями, выполняющими работы долгосрочного характера, начальные и конечные сроки выполнения которых обычно относятся к разным отчетным периодам (строительные, научные, проектные, геологические и тому подобные).

По дебету счета 46 " Выполненные этапы по незавершенным работам" учитывается стоимость оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работ, принятых в установленном порядке, в корреспонденции со счетом 90 " Продажи".

Одновременно сумма фактических затрат по законченным и принятым этапам работ списывается с кредита счета 20 " Основное производство" в дебет счета 90 " Продажи". Суммы поступивших от заказчиков средств в оплату законченных и принятых этапов отражаются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками".

По окончании всей работы в целом оплаченная заказчиком стоимость этапов, учтенная на счете 46 " Выполненные этапы по незавершенным работам", списывается в дебет счета 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками". Стоимость полностью законченных работ, учтенная на счете 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками", погашается за счет ранее полученных авансов и сумм, полученных от заказчика в окончательный расчет в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств.

Аналитический учет указанного счета ведется по видам работ.

Пример (без учета НДС). В феврале организация ООО " Омега" получила по договору поставки 35 тонн муки, стоимость которой составляет 500 000 руб. без НДС. При приобретении муки организация оплатила услуги посредника - 10 000 руб. без НДС. С учетом стоимости услуг посредника себестоимость 1 кг муки составляет 25 руб. Задолженность перед поставщиками полностью погашена.

В этом же месяце организация отгрузила со склада покупателям 10 тонн муки на сумму 300 000 руб. Оплата от покупателей поступила на расчетный счет организации.

В бухгалтерском учете ООО " Омега" вышеназванные операции будут отражены следующим образом:

Дебет счета 41 " Товары" Кредит счета 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 500 000 руб. - принята к учету мука по договору поставки;

Дебет счета 41 " Товары" Кредит счета 76 " Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 10 000 руб. - учтены в стоимости муки услуги посредника;

Дебет счетов 60 " Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 " Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 " Расчетные счета"

- 510 000 руб. (500 000 руб. + 10 000 руб.) - погашена задолженность перед поставщиком и посредником;

Дебет счета 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 " Продажи", субсчет 1 " Выручка",

- 300 000 руб. - отражена выручка от продажи муки;

Дебет счета 90 " Продажи", субсчет 2 " Себестоимость продаж", Кредит счета 41 " Товары"

- 250 000 руб. (25 руб. x 10 000 кг) - списана себестоимость муки;

Дебет счета 51 " Расчетные счета" Кредит счета 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками"

- 300 000 руб. - получены денежные средства от покупателей;

Дебет счета 90 " Продажи", субсчет 9 " Прибыль/убыток от продаж", Кредит счета 99 " Прибыли и убытки"

- 50 000 руб. (300 000 руб. - 250 000 руб.) - отражена прибыль от продажи муки.