Является ли ликвидация должника основанием для включения сумм кредиторской задолженности во внереализационные доходы в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ доходом признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям. О том, является ли таким основанием ликвидация должника, в НК РФ не сказано.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть судебные акты и работа автора, согласно которым ликвидация сама по себе не является основанием для включения сумм долга в доходы, если срок исковой давности не истек.

В то же время есть судебный акт с выводом о том, что ликвидация должника (налогоплательщика) наряду с истечением срока исковой давности является основанием для включения в доходы сумм кредиторской задолженности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Ликвидация должника не является основанием для включения сумм кредиторской задолженности в доходы

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.01.2009 по делу N А55-6706/2008

Суд указал, что нахождение налогоплательщика на стадии ликвидации не является основанием для включения кредиторской задолженности во внереализационные доходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2007 по делу N А55-18905/06-54

Суд пришел к выводу, что включение кредиторской задолженности во внереализационные доходы в связи с добровольной ликвидацией налогоплательщика до истечения срока исковой давности неправомерно.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2005, 08.12.2005 N КА-А40/12166-05-П

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.11.2006 N А33-8042/06-Ф02-5874/06-С1 по делу N А33-8042/06

Суд указал, что истечение установленного ликвидационной комиссией срока для предъявления требований к ликвидируемому налогоплательщику не влечет списания кредиторской задолженности, образующей внереализационный доход по п. 18 ст. 250 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2006, 10.01.2006 N КА-А40/13218-05-П

Постановление ФАС Московского округа от 29.08.2005 N КА-А40/8197-05

Консультация эксперта, 2007

Позиция 2. Ликвидация должника является основанием для включения сумм кредиторской задолженности в доходы

Постановление ФАС Московского округа от 07.07.2009 N КА-А40/6140-09 по делу N А40-44816/08-114-166

Суд указал, что налогоплательщик (должник) правомерно не включил кредиторскую задолженность в доходы, поскольку в проверяемом периоде он не был ликвидирован, срок исковой давности по данной задолженности также не истек.

Является ли вызванное реорганизацией совпадение кредитора и должника в одном лице основанием для включения задолженности во внереализационные доходы в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ во внереализационных доходах учитывается кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением указанных в данной норме случаев. Относится ли к таким основаниям совпадение кредитора и должника в одном лице, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.

В п. 1 ст. 57 ГК РФ указано, что юридическое лицо по решению его учредителей (органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами) может быть реорганизовано, в частности, в форме слияния либо присоединения.

При этом в ст. 413 ГК РФ говорится, что обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице, если иное не установлено законом или не вытекает из существа обязательства.

По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.

Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что в такой ситуации налогоплательщик обязан учесть кредиторскую задолженность в доходах. Есть работа автора, поддерживающая данное мнение.

В то же время есть судебный акт и работа автора, в которых сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Кредиторская задолженность учитывается в доходах

Письмо Минфина России от 07.10.2009 N 03-03-06/1/655

Финансовое ведомство разъясняет, что при совпадении должника и кредитора в одном лице обязательство по уплате кредиторской задолженности прекращается. Поэтому налогоплательщик, к которому осуществляется присоединение, учитывает эту задолженность в составе внереализационных доходов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо УФНС России по г. Москве от 07.04.2009 N 16-15/033044

Консультация эксперта, 2007

Позиция 2. Кредиторская задолженность не учитывается в доходах

Постановление ФАС Центрального округа от 23.03.2012 по делу N А35-1973/2011 (Определением ВАС РФ от 19.07.2012 N ВАС-9155/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд установил, что в результате реорганизации общества, к которому присоединились организации-кредиторы, произошло совпадение должника и кредитора в одном лице. Это является основанием для прекращения обязательства. Однако по данному основанию списание кредиторской задолженности законодательством не предусмотрено. В этом случае задолженность передается правопреемнику.

Суд отметил, что в такой ситуации нужно руководствоваться Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утв. Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н). Согласно данному документу задолженность должна быть отражена в заключительных балансах присоединяющей и присоединяемой организаций. Во вступительный баланс общества после его реорганизации эти суммы включать не нужно. Следовательно, отсутствует основание для признания кредиторской задолженности в качестве внереализационного дохода.

Статья: Прекращение обязательств: налоговые последствия (Кочинев Ю.) (" Аудит и налогообложение", 2008, N 3)

Автор считает, что при совпадении должника и кредитора в одном лице внереализационного дохода по п. 18 ст. 250 НК РФ не возникает. Объясняет он это следующим:

1) такое совпадение является основанием для прекращения обязательств, по которому п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации списание кредиторской задолженности не предусмотрено;

2) при реорганизации путем присоединения в случае совпадения должника и кредитора в одном лице дебиторская и кредиторская задолженности между реорганизуемыми организациями не включаются во вступительный бухгалтерский баланс организации, возникшей в результате реорганизации путем слияния (присоединения) (п. 13 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций).