Митрофанова И.А.

«Диверсификация функций и принципов
современной системы налогообложения:

теоретический подход»

Для построения действенной налоговой системы, ориентированной на социальные задачи, необходима новая теория налогов, создающая предпосылки для формирования оптимального пакета налогов и сборов. Это касается всех аспектов налоговой теории: сущности, классификации, функций, принципов налогообложения, структуры налоговой системы.

В современной финансовой науке существуют различные подходы к диверсификации налоговых функций. Так, например, Л.Ф. Черкасова,
Л.А. Злобина предлагают выделять, с одной стороны, интегральные функции налогов — фискальную, регулирующую и социальную, которые неразрывно взаимосвязаны, относятся к одному уровню налоговой системы; и дифференциальные, такие, как функции организации, мобилизации, аккумуляции, аллокации, планирования, учета, контроля, анализа, стимулирования, социализации, субординации, координации, социальной дифференциации, солидаризации и т.д. Причем интегральные функции налога воплощаются в дифференциальных функциях налоговой системы таким образом, что между ними возникает общее соответствие, нарушение которого приводит к снижению эффективности[59].

В свою очередь Н.В. Иванова, Д.Г. Черняк, Т.Ф. Юткина предлагают избегать чрезмерной дифференциации в классификации налоговых функций, выделяя шесть основных (с учетом их взаимопроникновения): фискальную, распределительную (перераспределительную), регулирующую, стимулирующую, социальную и контрольную[60].

По мнению автора настоящей статьи, вопрос классификации налоговых функций не столь принципиален, поскольку степень теоретической и практической их диверсификации зависит как от конкретных задач исследования, так и от совершенства налоговой системы, структуры конкретного налога на том или ином историческом этапе. Поэтому, выделяя в качестве базовых функций налога фискальную, регулирующую и стимулирующую, следует полагать все остальные производными, реализация которых определяется оптимальной комбинацией базовых налоговых функций.

Понятно, что суть фискальной функции налога заключается в обеспечении поступлений определенной части средств в разноуровневые бюджеты для покрытия обоснованных государственных расходов, благодаря чему, собственно, и создаются необходимые материальные условия и возможности для жизнедеятельности государства. В свою очередь обобществление части ВВП посредством налогов создает объективные предпосылки для реализации государством регулирующих функций. Поэтому сама фискальная функция налога в значительной мере связана с реализацией двух других базовых функций — регулирующей и стимулирующей, тесно между собой связанных, поскольку они реализуют единую цель: смягчение цикличности производства, обеспечение его равномерного и поступательного развития.

Реализация налогом всех своих базовых функций одновременно возможна, во-первых, при достижении определенной резонансности часто противоречивых экономических интересов государства, суверенных товаропроизводителей и домохозяйств, поскольку любой налог как экономическое отношение отчуждения в конечном итоге выражает связь единичного и всеобщего в субъектно-объектной структуре рыночного хозяйства, и, во-вторых, требует ориентации на определенные принципы.

Следует подчеркнуть, что в экономической литературе по проблемам налогообложения принципы и функции рассматривались чаще всего несколько обособленно, хотя, думается, сами принципы налогообложения необходимо обсуждать именно в контексте приоритетности тех или иных функций налога на данном этапе.

Общая совокупность принципов, которым должна отвечать идеальная, совершенная налоговая система, достаточно разработана. Эволюция налоговых принципов — емкое самостоятельное научное исследование, поэтому воспользуемся известной системой оптимальных налоговых критериев, сгруппировав их именно в контексте выполняемых функций.

Приоритетность той или иной базовой функции налога требует доминирования той или иной системы принципов. Так, если приоритетной на данный момент является фискальная функция, ее выполнение должно удовлетворять следующему ряду критериев:

1) всеобщность;

2) справедливость (вертикальная и горизонтальная);

3) легкость в администрировании налога, унифицированность порядка взимания, при этом налоговые ставки должны быть определенны, достаточно стабильны, легко вычис­ляемы при относительной несложности исчисления налоговой базы;

4) налог не должен допускать резких колебаний доходной части бюджета, причем нежелательны как бюджетный дефицит, так и чрезмерные сборы за счет налога;

5) прозрачность, достаточная осведомленность в том, на какие цели расходуются эти средства, с тем, чтобы соглашаться с их це­лесообразностью.

Конструирование любого налога с учетом приоритетности регулирующей и стимулирующей функций должно, как представляется, базироваться на следующих принципах:

1) объективность и системность;

2) эффективность, в том смысле, что затраты на взимание и использование средств по налогу должны быть существенно меньше величины такого рода налоговых поступлений в бюджет;

3) однократность обложения;

4) установление объективного предела изъятия части дохода с тем, чтобы минимизировать возможные искажающие эффекты;

5) рациональное сочетание общепринятого и системно-целевого льготного обложения.

Важное замечание, по нашему мнению, состоит в том, что поскольку описанные выше критерии не предназначены для нахождения некоторого идеального единственного состояния, абсолютно совершенной конструкции любого налога, неудивительно, что они не всегда в полной мере согласуются между собой, например, противоречия могут проявляться в таких «связках» принципов, как нейтральность, простота и гибкость или равенство обязательств по равному доходу и индивидуальное льготирование и т.д. За некоторой несогласованностью критериев нередко скрывается конфликт между требованиями экономической эффективности и справедливости. Так, нейтральность, организацион­ная простота и гибкость связаны преимущественно с первым требованием, относитель­ное равенство обязательств и контролируемость - в большей мере со вторым[61].

Представленные принципы налогообложения недостаточны для полновесного выполнения налогами их функций, тем более что данное позиционирование не подкреплено системой наказаний работников государственных и налоговых органов, а потому нередки случаи нарушения заявленных принципов.

По мнению автора, для придания целостности и полноты системе принципов налогообложения в нее должно быть включено с учетом современных реалий еще несколько важных принципов, а именно:

- принцип целеполагания, который должен быть реализован до начала функционирования налоговой системы на этапе планирования, а именно — до построения принципиальной схемы налогов и сборов. От выбранных государством ориентиров будет зависеть организационная структура налоговой системы в целом, совокупности налогов и сборов и каждого отдельного нормативного документа по конкретному налогу или сбору;

- принцип равнозначности всех налогов и сборов, согласно которому эффективность каждого налогового канала, т.е. доли поступлений по конкретному налогу в общей сумме налоговых доходов бюджета должны быть соизмеримы между собой;

- принцип дистанционного общения налогоплательщиков с работниками налоговых органов. Этот принцип подразумевает использование только единой компьютерной сети для отправления налоговых деклараций, извещений об уплате налогов, ненормативной переписки, а также для обработки данных по каждому налогоплательщику;

- принцип невмешательства во внутренние дела налогоплательщиков, предполагающий не только сохранение налоговой тайны юридического или физического лица работниками налоговых органов, в понятие которой необходимо включить и сведения о нарушении налоговой дисциплины, но и установление той грани, когда действия должностных лиц налоговых органов наносят ущерб налогоплательщику;

- принцип самодостаточности налоговых доходов бюджетов, означающий, что экономически обоснованные бюджетные расходы всех уровней должны быть полностью покрыты за счет совокупности налоговых и неналоговых доходов в заранее установленном соотношении;

- принцип гражданского равноправия налогоплательщиков и работников налоговых органов, предполагающий введение института налоговых правонарушений со стороны должностных лиц налоговых органов с предусмотренными штрафными санкциями;

- принцип стабильности, предусматривающий не столько неизменность законодательства в целом на коротких временных интервалах, сколько стабильность основных положений по налогам и сборам, которые не зависят напрямую от экономической ситуации в стране на длительных временных отрезках;

- принцип оптимальной множественности налогов и сборов, связанный с принципом равнозначности как одним из факторов, определяющим количество налогов и сборов в конкретной системе;

- принцип соответствия налоговой и бюджетной классификации, включающий два аспекта: во-первых, соответствие наименований налогов и сборов согласно Налоговому кодексу РФ и бюджету текущего года любого уровня, а во-вторых, соответствие классификации доходов бюджета на неналоговые и налоговые, а в части последних - перечню налогов и сборов;

- принцип свободного налогового представительства, означающий, что каждый налогоплательщик имеет право, уведомив налоговые органы: вести налоговое делопроизводство самостоятельно; поручить его ведение налоговому представителю на основе доверенности; часть налогов и сборов рассчитывать самостоятельно, а часть - поручить налоговому представителю; уплачивать все налоги в соответствии с расчетами налоговых уведомлений; часть налогов и сборов рассчитывать самостоятельно, а часть - на основе уведомлений налогового органа[62].

Названные принципы налогообложения учитывают основные проблемы построения налоговых систем в историческом разрезе, обобщают положительный опыт России и зарубежных стран. Дальнейшая работа по совершенствованию налогового законодательства в соответствии с этими принципами позволит, по мнению автора, сконструировать высокоэффективную и устойчивую систему налогов и сборов, отвечающую объективной цели существования государства в целом и системы налогообложения в частности - построение социально благополучного общества.