Подтверждение местонахождения нерезидента

В ЦЕЛЯХ ПРИМЕНЕНИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ ДОГОВОРОВ РФ

Должна ли иностранная организация ежегодно представлять налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение своего постоянного местонахождения (резидентства) в соответствующем иностранном государстве, с которым РФ заключила международный договор (соглашение) о льготном режиме налогообложения (п. 1 ст. 312 НК РФ)?

В силу п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождения в том государстве, с которым РФ заключила международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

При представлении иностранной организацией налоговому агенту такого подтверждения до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, налоговый агент, выплачивающий доход, освобождается от удержания налога на прибыль или удерживает его по пониженным ставкам.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно позиции, выраженной Минфином России, п. 1 ст. 312 НК РФ не ограничивает период действия подтверждения постоянного места нахождения иностранной организации и не обязывает ее представлять такое подтверждение в каждом налоговом периоде. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие этот вывод.

В то же время ранее Минфин России придерживался иной точки зрения: подтверждение постоянного местонахождения представляется за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности выплат дохода. Аналогичная точка зрения содержится в Письме УФНС России по г. Москве, судебном акте и авторских работах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Иностранная организация не должна ежегодно представлять налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение своего постоянного местонахождения (резидентства) в соответствующем иностранном государстве, с которым РФ заключила международный договор (соглашение) о льготном режиме налогообложения

Письмо Минфина России от 14.04.2014 N 03-08-РЗ/16905

Финансовое ведомство разъяснило, что п. 1 ст. 312 НК РФ не ограничивает период действия подтверждения постоянного места нахождения иностранной организации, так как ее доходы не привязаны к налоговому периоду, что подтверждает практика арбитражных судов. Названной нормой предусмотрено только то, что подтверждение должно быть представлено иностранной организацией до даты выплаты дохода, а не в каждом налоговом периоде.

При этом ведомство указало, что если за период, прошедший с момента выдачи подтверждения, постоянное местонахождение иностранной организации изменяется, то согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 " О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" ответственность за правильность исчисления и удержания налога будет нести налоговый агент.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 11.03.2014 N 03-08-05/10344

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.07.2013 по делу N А12-29089/2012

Суд признал несостоятельным вывод налогового органа о том, что подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации должно представляться ежегодно до даты выплаты дохода.

Суд указал, что налоговым законодательством такой обязанности не предусмотрено.

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.03.2013 по делу N А55-14124/2011

Суд установил, что основанием для начисления обществу налога на прибыль послужило отсутствие документа, подтверждающего постоянное местонахождение в Республике Кипр иностранной компании в период выплаты ей дохода (2009 г.). При этом в подтверждение своего постоянного места пребывания иностранная компания представила обществу налоговый сертификат, выданный и заверенный в 2007 г. Суд указал, что ст. 312 НК РФ не содержит норм, ограничивающих период действия таких подтверждений. Суд сделал следующий вывод: поскольку налоговым законодательством ежегодное подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации не предусмотрено, общество правомерно не удержало налог с выплаченного дохода в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 25.06.2012 по делу N А40-118762/11-107-490

Суд установил, что, по мнению инспекции, общество как налоговый агент неправомерно не удержало и не перечислило налог на прибыль с доходов иностранной организации. Налоговый орган исходил из того, что на даты таких выплат (2008 - 2009 гг.) общество не имело подтверждения постоянного места пребывания получателя дохода для освобождения от его уплаты в РФ. Суд указал, что общество представило письмо Службы внутренних доходов от 2007 г., согласно которому получатель дохода является налоговым резидентом Великобритании. При этом ФАС отклонил ссылку налогового органа на то, что в данном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. В Конвенции об избежание двойного налогообложения между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии и ст. 312 НК РФ отсутствуют положения, обязывающие налогового агента ежегодно представлять подтверждение налогового резидентства иностранной компании.

Постановление ФАС Московского округа от 07.04.2011 N КА-А41/2465-11 по делу N А41-598/10

Суд установил, что контрагент представил налогоплательщику подтверждение своего резидентства в иностранном государстве от 2006 г., а впоследствии - подтверждение о сохранении этого статуса в 2009 г. Следовательно, в 2007 г. статус компании не изменялся.

Постановление ФАС Московского округа от 05.03.2011 N КА-А40/977-11 по делу N А40-48574/10-140-288

Суд указал, что ст. 312 НК РФ не ограничивает сроки действия подтверждения постоянного местонахождения.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2008 по делу N А56-2997/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2008 по делу N А56-2953/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.12.2007 по делу N А56-3002/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-5071/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2008 по делу N А56-37381/2007

Суд отметил, что действующим налоговым законодательством не предусмотрено ежегодное подтверждение местонахождения иностранной организации.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.09.2006 по делу N А55-2387/2006-31 (Определением ВАС РФ от 22.01.2007 N 16408/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Поволжского округа от 24.08.2006 по делу N А55-33568/2005

Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.05.2007 по делу N А56-35870/2006

Суд признал несостоятельным довод налогового органа о том, что предусмотренное п. 1 ст. 312 НК РФ подтверждение должно соответствовать тому периоду, в котором выплачивается доход иностранной организации. Нормой п. 1 ст. 312 НК РФ предусмотрено, что подтверждение должно быть представлено иностранной организацией " до даты выплаты дохода", а не в каждом налоговом периоде.

Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 по делу N А55-6714/06

Суд указал, что у налогового органа не было правовых оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности, поскольку он представил документы от 27.10.2004 и от 24.02.2006, подтверждающие постоянное местонахождение иностранной организации. Эти документы свидетельствуют о том, что в 2005 г. данная компания являлась резидентом Германии.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2007 по делу N А56-33488/2006

Суд указал: налоговым законодательством не предусмотрено, что легализованный документ, подтверждающий резидентство в иностранном государстве, действует только в течение одного календарного года.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2005 N А55-10978/04-1

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2006 по делу N А56-11108/2005

Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2006 N КА-А40/1997-06 по делу N А40-57120/05-115-361

Суд отметил: ссылка на то, что действие свидетельства от 15.04.2004 распространяется только на 2004 г., несостоятельна. Сроки подачи документов, подтверждающих право на льготу, равно как и сама обязанность их представления в последующих налоговых периодах, какими-либо нормативными актами не регламентированы.

Позиция 2. Иностранная организация должна ежегодно представлять налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение своего постоянного местонахождения (резидентства) в соответствующем иностранном государстве, с которым РФ заключила международный договор (соглашение) о льготном режиме налогообложения

Письмо Минфина России от 19.12.2011 N 03-08-05

Ведомство разъяснило следующее. Постоянное местопребывание в иностранных государствах определяется на основе различных критериев, соответствие которым устанавливается на момент обращения за получением необходимого документа. Поэтому в подтверждающем документе должен быть назван конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. Причем указанный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.

Налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 16.05.2008 N 03-08-05

Письмо Минфина России от 12.03.2008 N 03-08-05

Консультация эксперта, 2007

Статья: Порядок уплаты налога на прибыль и предоставления отчетности налоговыми агентами (" Налоговое планирование", 2005, N 2)

Книга: Иностранные организации и представительства: особенности налогообложения с примерами из практики (под общ. ред. В.В. Семенихина) (" Издательство " Эксмо", 2005)

Письмо Минфина России от 21.08.2008 N 03-08-05/1

Разъяснено, что налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности таких выплат и видов выплачиваемых доходов. Если в выданном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, считается, что такое подтверждение относится к календарному году, в котором выдан данный документ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2009 N 16-15/049833

Разъясняется, что в документе, подтверждающем резидентство, указывается конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. При этом данный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Собственникам - дивиденды, бюджету - налоги (" Главная книга", 2007, N 7)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.06.2006 N Ф08-2574/2006-1074А по делу N А32-28988/2005-48/341

Суд отметил, что в документах, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации, должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. При этом указанный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.

Консультация эксперта, 2011

Автор, ссылаясь на позицию Минфина России, отмечает, что право на льготный режим обложения налогом на прибыль российская организация может подтвердить только справкой текущего года (за исключением случая, если представляется справка, датированная декабрем прошлого года, для подтверждения указанного права в отношении доходов, выплаченных в начале текущего года). Таким образом, российская организация, являющаяся налоговым агентом иностранной организации, в качестве подтверждения правомерности применения льготного режима налогообложения по налогу на прибыль не вправе представить в 2011 г. справку от иностранной организации - получателя дохода, датированную 2009 г.

Консультация эксперта, 2009

Автор с учетом позиции Минфина России и судебной практики указывает, что ежегодное подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации для целей выполнения условий абз. 2 п. 1 ст. 312 НК РФ необходимо. Противоположную позицию налогоплательщику, скорее всего, придется доказывать в суде.