Суммы штрафов как внереализационный доход

ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Следует ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль суммы штрафных санкций, которые предусмотрены договором, но уплаты которых кредитор не требует (п. 3 ст. 250 НК РФ)? > > >

3.2. Какие обстоятельства свидетельствуют или не свидетельствуют о признании должником долга по уплате сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)? > > >

3.3. Включаются ли во внереализационные доходы для целей налога на прибыль компенсации за изъятие земель для государственных или муниципальных нужд (п. 3 ст. 250 НК РФ)? > > >

3.4. Возникает ли у организации-должника внереализационный доход для целей налога на прибыль при прощении кредитором в связи с заключением мирового соглашения долга в виде сумм санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)? > > >

3.5. Возникает ли у организации-должника внереализационный доход для целей налога на прибыль, если кредитор в связи с заключением мирового соглашения отказывается от взыскания не признанных должником санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (п. 18 ст. 250 НК РФ)? > > >

3.6. Возникает ли у должника внереализационный доход для целей налога на прибыль, если кредитор путем заключения мирового соглашения отказывается от взыскания причитающихся ему по решению суда сумм санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)? > > >

Следует ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль суммы штрафных санкций, которые предусмотрены договором, но уплаты которых кредитор не требует (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ суммы санкций за нарушение договорных условий и суммы возмещения убытков или ущерба включаются во внереализационные доходы при условии, что они признаны должником либо присуждены решением суда. О том, признаются ли доходом суммы, не истребованные кредитором, в НК РФ прямо не сказано.

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода. УФНС России по г. Москве разъясняет, что санкции, предусмотренные договором, но не признанные должником и не истребованные кредитором в судебном порядке, доходом последнего не признаются до наступления одного из указанных случаев. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Более того, если суммы штрафных санкций в договоре не предусмотрены, налоговый орган не вправе самостоятельно рассчитывать суммы штрафа и включать их в доходы налогоплательщика. Есть судебный акт, подтверждающий этот вывод.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-07-11/356

Финансовое ведомство разъясняет, что наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода, который учитывается на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-03-06/4/103

Письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/2/75

Разъяснено, что в случае, когда сторона, не нарушившая условия договора, не предпринимает мер по истребованию санкций, предусмотренная договором сумма санкций не признается доходом для целей налогообложения прибыли. Также она не признается доходом при отсутствии факта, свидетельствующего о признании должником обязательства по уплате санкций. Таким фактом может быть как непосредственно оплата спорной суммы, так и документ о ее признании должником.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 07.11.2008 N 03-03-06/2/152

Письмо УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 N 16-15/004664.2

Налоговые органы разъясняют, что суммы санкций, предусмотренные договором, но не признанные должником и не истребованные кредитором в судебном порядке, доходом последнего не признаются до наступления одного из этих случаев.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.12.2013 по делу N А32-33649/2012

ФАС согласился с выводом суда апелляционной инстанции, согласно которому согласование сторонами в договоре условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) само по себе недостаточно для признания кредитором причитающихся сумм в качестве внереализационного дохода при отсутствии возражений должника. Налогоплательщик не предъявлял требования уплаты убытков, должники не совершали действий, свидетельствующих о признании долга в виде убытков и готовности уплатить их. Также отсутствует вступившее в законную силу решение суда по спорам между обществом и должником о взыскании убытков.

Таким образом, общество не нарушило положения п. 3 ст. 250 НК РФ. В связи с этим решение инспекции в части доначисления налога на прибыль и соответствующей суммы пеней было признано недействительным.

Постановление ФАС Московского округа от 28.11.2005, 22.11.2005 N КА-А40/11772-05

Суд указал, что обществом не было реализовано право требования у должника уплаты санкций, а должник при этом не совершал действия, которые свидетельствовали бы о признании суммы штрафа и готовности их уплатить. Поэтому для включения сумм санкций в доходы оснований нет.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2006 по делу N А55-1472/06-6

Постановление ФАС Уральского округа от 12.09.2005 N Ф09-3932/05-С7 по делу N А76-24751/04

Постановление ФАС Центрального округа от 15.04.2005 N А64-5748/04-11

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2006 N Ф04-7697/2005(24094-А27-26) по делу N А27-16854/03-6

Суд указал, что при отсутствии в договоре условия о начислении штрафных санкций налоговый орган не вправе самостоятельно исчислять суммы штрафных санкций и увеличивать налогоплательщику доходы.

Какие обстоятельства свидетельствуют или не свидетельствуют о признании должником долга по уплате сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

К внереализационным доходам относятся, в частности, доходы в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Датой получения доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

При этом Налоговый кодекс РФ не устанавливает, какие обстоятельства свидетельствуют о признании долга должником.

По данному вопросу есть четыре точки зрения.

Имеются письма Минфина России, согласно которым о признании должником соответствующих сумм долга свидетельствует их фактическая уплата или письменное признание обязанности по уплате этих сумм. Аналогичные выводы содержатся в судебном акте.

Кроме того, есть письмо Минфина России, из которого следует, что о признании должником долга может свидетельствовать отсутствие возражений на требование налогоплательщика-кредитора об уплате штрафных санкций.

Имеются судебные акты, в том числе Решение ВАС РФ, в которых указано, что подписание должником договора, содержащего условие об ответственности, не свидетельствует о признании им санкций за нарушение договорных обязательств.

Есть судебный акт, согласно которому действием должника, свидетельствующим о признании долга, является фактическая уплата им санкций за нарушение договорных обязательств. В позиции внесены изменения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. О признании долга свидетельствует фактическая уплата сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба или письменное признание обязанности по их уплате

Письмо Минфина России от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946

Минфин России разъясняет, что документом, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить кредитору санкции за нарушение договорных или долговых обязательств и (или) возместить убытки (ущерб) исходя из условий договора, может являться двусторонний акт (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.), подписанный сторонами, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.

Кроме того, самостоятельным основанием, свидетельствующим о полном или частичном признании долга, является полная или частичная фактическая уплата должником соответствующих сумм кредитору. В этом случае последний включает уплаченные суммы в состав внереализационных доходов.

Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-06/2/34843

Ведомство разъясняет, что обстоятельствами, свидетельствующими о признании должником обязанности уплатить пени, являются как фактическая уплата их кредитору, так и письменное признание должником задолженности по уплате соответствующих сумм.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-273/2007

Ссылаясь на Письма Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-04/1/63 и от 23.12.2004 N 03-03-01-04/1/189, суд указал, что фактом, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить сумму штрафа (пеней), является ее фактическая уплата либо получение кредитором письменного подтверждения, свидетельствующего о готовности должника уплатить определенную договором сумму неустойки.

Позиция 2. О признании долга свидетельствует отсутствие возражений должника на требование кредитора об уплате штрафных санкций

Письмо Минфина России от 20.06.2005 N 03-03-04/2/5

Финансовое ведомство разъясняет, что если банк не получает возражений должника на требование об уплате штрафных санкций, то такие санкции подлежат включению во внереализационные доходы.

Позиция 3. Подписание договора, содержащего условия начисления штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, не свидетельствует об их признании должником

Решение ВАС РФ от 14.08.2003 N 8551/03

Суд указал: для того чтобы кредитор (при отсутствии возражений должника) признал причитающиеся суммы внереализационными доходами, согласования сторонами условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) в договоре недостаточно.

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А55-13057/2010

Суд указал: подписание договора сторонами лишь допускает возможность применения штрафных санкций в установленных договором размерах, но не свидетельствует об их признании.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2007 по делу N А56-56889/2005 (Определением ВАС РФ от 27.03.2008 N 2312/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

ФАС признал неправомерным вывод суда апелляционной инстанции о том, что включение сторонами в договор условия о начислении пеней означает безусловное признание должником конкретного долга и его согласие с размером неустойки. ФАС указал, что налогоплательщик не реализовал право требования уплаты пеней к должникам, а последние, в свою очередь, не совершали действия, свидетельствующие о признании долга в виде неустойки или убытков и готовности уплатить их. Кроме того, по спорам между банком и должниками отсутствуют вступившие в законную силу решения суда о взыскании неустойки и (или) убытков. Таким образом, у налогоплательщика не было оснований для признания соответствующих сумм в доходах в целях налога на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-273/2007

Суд признал, что подписание сторонами договоров, которые содержат условие об ответственности за просрочку, не свидетельствует о признании ими штрафных санкций. Оно лишь допускает возможность применения штрафных санкций, но не может рассматриваться как их признание.

Позиция 4. О признании долга свидетельствует фактическая уплата санкций за нарушение договорных обязательств

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 по делу N А56-28963/2006

Суд указал, что моментом признания долга является совершение должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга. В данном случае таким действием явилась уплата должником начисленных пеней.