Может ли налогоплательщик самостоятельно определять, на какую дату он будет признавать для целей налога на прибыль расходы по договорам (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ для таких расходов, как комиссионные сборы, оплата сторонним организациям выполненных ими работ (услуг), арендные (лизинговые) платежи, иные подобные расходы, моментом их осуществления признается одна из следующих дат:

- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- дата предъявления расчетных документов;

- последнее число отчетного (налогового) периода.

Вместе с тем Налоговый кодекс РФ не разъясняет, может ли налогоплательщик самостоятельно выбрать, на какую из этих дат он будет признавать вышеуказанные расходы.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно официальной позиции, выраженной в письмах Минфина России, затраты на приобретение услуг должны учитываться в зависимости от того, какое из условий для их признания выполняется раньше остальных.

В то же время УФНС России по г. Москве указывает, что налогоплательщик вправе самостоятельно определять дату признания расходов, отразив данное положение в учетной политике. Есть судебные акты и работы авторов, отражающие такой подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик не вправе самостоятельно выбирать дату признания расходов, поименованных в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Такие затраты учитываются в зависимости от того, какое из условий их признания произошло раньше

Письмо Минфина России от 04.06.2012 N 03-03-06/1/288

Разъясняется, что затраты налогоплательщика на приобретение услуг должны учитываться в расходах: на дату проведения расчетов, дату предоставления расчетных документов либо в последнее число отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 25.08.2010 N 03-03-06/1/565

Письмо Минфина России от 16.02.2010 N 03-03-06/1/70

Позиция 2. Налогоплательщик вправе самостоятельно выбирать дату, на которую он будет признавать расходы, поименованные в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.08.2009 N 16-15/080966

Разъясняется, что налогоплательщик вправе самостоятельно устанавливать дату признания расходов на оплату арендных услуг, отразив данное положение в учетной политике.

Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2013 по делу N А40-82062/12-91-450

Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы в периоде получения им первичных документов от контрагентов, несмотря на то что операции были выполнены в прошлых периодах. Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления затрат может признаваться день предъявления документов, служащих основанием для проведения расчетов. Следовательно, налогоплательщик правомерно учел спорные затраты в том периоде, когда были получены подтверждающие документы.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2012 по делу N А44-3816/2011

Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2011 N КА-А40/7701-11 по делу N А40-91984/09-90-640

Суд указал, что положения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предоставляют право выбора способа учета произведенных расходов, а также определения даты их осуществления (дата расчетов, день предъявления документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода).

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 11.10.2011 по делу N А40-10948/11-90-46

Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2009 N КА-А40/4169-09 по делу N А40-49119/08-141-183

По мнению налогового органа, расходы на оплату услуг по аренде воздушных судов нужно учитывать в периоде их фактического оказания, несмотря на то что акты были подписаны в следующем налоговом периоде. Суд установил, что согласно договорам аренды основанием для расчетов между сторонами является акт приемки-сдачи услуг. Руководствуясь положениями пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, суд признал правомерным учет организацией затрат в периоде получения акта, поскольку налогоплательщику предоставлено право выбрать одну из трех дат признания расходов для целей налогообложения.

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2009 по делу N А65-17304/2008

По мнению налогового органа, расходы, связанные с оплатой работ, выполненных сторонней организацией, признаются в периоде подписания акта приемки выполненных работ. Суд установил, что организация учла расходы, фактически произведенные в следующем периоде, и указал на наличие у налогоплательщика права выбора даты признания расходов. Кроме того, ежемесячный учет косвенных расходов был предусмотрен учетной политикой предприятия.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2009 по делу N А55-18692/2008 (Определением ВАС РФ от 23.11.2009 N ВАС-14554/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что моментом осуществления внереализационных расходов (в том числе в виде сумм комиссионных сборов) признается либо дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, либо дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода. Указанная норма является диспозитивной и предусматривает возможность использования банком любого из трех вариантов. Учетная политика, принятая заявителем, устанавливает, что в данном случае датой осуществления внереализационных расходов признается дата расчетов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.12.2007 по делу N А05-14073/2006

Суд указал, что расходы, связанные с оплатой работ, выполненных сторонней организацией, а также арендных (лизинговых) платежей, в целях налогообложения прибыли можно признать на одну из нескольких дат: на дату расчетов, дату подписания акта о приемке выполненных работ и в последнее число отчетного (налогового периода). При этом данная норма не запрещает налогоплательщику осуществлять выбор одной из этих дат по своему усмотрению.

Консультация эксперта, 2011

По мнению автора, поскольку из пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ не следует, что указанные в данной норме даты нужно применять в определенном порядке, организация вправе самостоятельно определить, на какую из трех дат она будет признавать расходы на аренду офисного помещения.

Статья: " Загадочный" пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (Дурново Д.В.) (" Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 6)

Автор разъясняет, что законодатель предлагает на выбор три момента отражения расходов в налоговой базе: дату расчетов, дату предъявления (фактически - составления) расчетных документов и последнее число отчетного периода. Как подчеркивает автор, единый подход к тому, в каком конкретном случае указывать ту или иную дату, в настоящее время не сложился ни в арбитражной практике, ни в разъяснениях специалистов. Это, по мнению эксперта, дает организациям право самостоятельно выбирать момент признания расходов.

Статья: Отражаем в налоговом учете затраты на оплату услуг банков (Вайтман Е.В.) (" Российский налоговый курьер", 2010, N 23)

Автор указывает, что в Налоговом кодексе РФ не установлено особых условий для отражения расходов на оплату услуг банков на ту или иную дату из указанных в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Значит, организация вправе самостоятельно выбрать, на какую именно дату она будет признавать в налоговом учете банковские комиссии. При этом автор отмечает, что закрепление даты признания расходов в учетной политике необязательно, поскольку нормы гл. 25 НК РФ не содержат такого требования.

Консультация эксперта, 2009

Автор указывает, что организация вправе сама выбирать дату признания расходов по аренде.

Консультация эксперта, 2008

Автор приходит к выводу, что при приобретении услуг по аутсорсингу налогоплательщик вправе выбирать один из трех возможных вариантов признания расходов. При этом налогоплательщик должен его зафиксировать в положениях учетной политики для целей налогообложения.

Консультация эксперта, 2008

Автор указывает, что налогоплательщик вправе самостоятельно выбирать момент признания затрат на размещение рекламного баннера, закрепив момент признания данных расходов в учетной политике.

Книга: Пользование чужим имуществом (Панченко Т.М.) (" Налоговый вестник", 2008)

Автор разъясняет, что датой признания расходов можно считать дату расчетов с арендодателем по договору, дату предъявления документов, служащих основанием для расчета, или же последний день отчетного (налогового) периода. Именно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предоставляет организации право выбора одного из трех вариантов даты признания расходов по аренде.