В каком периоде учитывается для целей налога на прибыль безнадежная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 266) говорит, что безнадежными долгами признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно официальной позиции дебиторская задолженность включается во внереализационные расходы в том месяце, в котором истек срок исковой давности. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, и работа автора, подтверждающие данный подход.

Есть и противоположные судебные акты, в которых указано, что налогоплательщик не обязан списывать дебиторскую задолженность в момент истечения трехгодичного срока исковой давности. Данная позиция подтверждается также работой автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Безнадежная задолженность учитывается в периоде истечения срока исковой давности

Письмо Минфина России от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38

Финансовое ведомство разъясняет, что датой отнесения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы будет дата истечения срока исковой давности.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894

Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/1/475

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/059211@.1

Письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1@

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 16-15/026842@

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009

Суд пришел к выводу о том, что безнадежная задолженность списывается в период истечения срока исковой давности, а не в произвольно выбранный налогоплательщиком период.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.09.2013 по делу N А58-5518/2012

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2013 по делу N А58-3501/2011 (Определением ВАС РФ от 16.05.2013 N ВАС-5471/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.06.2011 N Ф03-2606/2011 по делу N А24-3666/2010

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.08.2008 N Ф03-А51/08-2/3383 по делу N А51-11421/200737-180

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2012 по делу N А46-15471/2011

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.03.2011 по делу N А27-8234/2010

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.12.2009 по делу N А27-5270/2009

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.12.2009 по делу N А67-3641/2009

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.09.2008 N Ф04-5919/2008(12543-А03-26), Ф04-5919/2008(13292-А03-26) по делу N А03-985/06-18

Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2013 по делу N А41-36041/12

Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А40-100845/10-4-498 (Определением ВАС РФ от 21.06.2012 N ВАС-7871/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2011 по делу N А40-118755/09-108-879

Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2011 N КА-А40/6888-11 по делу N А40-52745/10-13-278

Постановление ФАС Московского округа от 14.04.2011 N КА-А40/2390-11-2 по делу N А40-46002/10-129-240

Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2011 N КА-А40/1689-11 по делу N А40-59214/10-35-324

Постановление ФАС Московского округа от 23.11.2010 N КА-А40/14217-10-П по делу N А40-3961/08-143-17

Постановление ФАС Московского округа от 12.01.2009 N КА-А40/12718-08 по делу N А40-2956/08-80-10

Постановление ФАС Московского округа от 05.11.2008 N КА-А40/10237-08 по делу N А40-103/08-33-1

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.04.2013 по делу N А55-19450/2012 (Определением ВАС РФ от 29.08.2013 N ВАС-11617/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2011 по делу N А72-9466/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.12.2012 по делу N А56-19257/2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2011 по делу N А05-8580/2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.09.2010 по делу N А05-12303/2009

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.10.2011 по делу N А01-73/2011 (Определением ВАС РФ от 27.02.2012 N ВАС-1803/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Уральского округа от 25.08.2011 N Ф09-4782/11 по делу N А60-35086/2010

Постановление ФАС Уральского округа от 30.08.2010 N Ф09-6818/10-С3 по делу N А60-11649/2010-С10

Постановление ФАС Уральского округа от 07.08.2007 N Ф09-5929/07-С3 по делу N А60-378/07

Постановление ФАС Центрального округа от 31.08.2011 по делу N А68-1116/09

Постановление ФАС Центрального округа от 29.08.2011 по делу N А14-15356-2009/475/34

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.06.2012 по делу N А78-5404/2011 (Определением ВАС РФ от 08.11.2012 N ВАС-12510/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что переплата по налогу, в отношении возврата которого пропущен установленный законом срок исковой давности, также признается безнадежным долгом и учитывается в расходах в периоде истечения срока исковой давности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2007 N Ф04-5734/2007(37452-А03-15) по делу N А03-16023/2006-21 (Определением ВАС РФ от 26.11.2007 N 14588/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что в силу закона налогоплательщик обязан перед составлением годовой бухгалтерской отчетности провести на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию. По ее итогам определяется сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Именно в этом периоде нереальная к взысканию дебиторская задолженность должна быть списана. Налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.12.2006 N Ф04-8062/2006(29083-А70-33) по делу N А70-473/7-2006

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.08.2006 N Ф04-5188/2006(25457-А27-33) по делу N А27-35712/05-6

Суд указал, что на основании ст. ст. 54, 252, 265, 272 НК РФ включение в текущем налоговом периоде дебиторской задолженности прошлых налоговых периодов при возможности установления периода совершения ошибки противоречит нормам налогового законодательства.

Консультация эксперта, 2010

Автор отмечает, что для избежания споров с налоговыми органами суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, следует относить в состав внереализационных расходов в том налоговом (отчетном) периоде, в котором истек срок исковой давности.

Позиция 2. Безнадежная задолженность учитывается в любом периоде после истечения срока исковой давности

Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2013 по делу N А40-156729/12-116-278

Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик может признать задолженность безнадежной в том налоговом периоде, в котором он в этом убедится. Кроме того, налоговое законодательство не запрещает списывать безнадежную задолженность в последующих налоговых периодах.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2010 по делу N А55-34989/2009

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А40-77244/11-129-330 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-2898/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что законодательством не установлена обязанность списывать безнадежную задолженность исключительно в периоде истечения срока исковой давности. При учете задолженности в расходах в более поздних периодах у налогоплательщика не возникает задолженности перед бюджетом, поскольку в периоде истечения срока исковой давности у него образовалась переплата по налогу.

Суд отметил, что наличие противоположного мнения, выраженного в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10, не влияет на вышеуказанный вывод, поскольку позиция сформировалась в более поздний период. Применение данного Постановления означало бы придание ему обратной силы с ухудшением положения налогоплательщика. Это, в свою очередь, противоречит позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 21.01.2010 N 1-П.

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2009 по делу N А65-4857/2008

Суд указал, что пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ не исключают возможности признания задолженности безнадежной в последующих налоговых периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен (например, ввиду отказа должника от уплаты долга, ликвидации должника, принятия судом решения об отказе в удовлетворении требования о взыскании задолженности, по которой истек срок исковой давности, и др.).

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.04.2009 N А33-8434/07-Ф02-1511/09 по делу N А33-8434/07 (Определением ВАС РФ от 10.08.2009 N ВАС-10293/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.07.2009 N Ф03-3224/2009 по делу N А73-13227/2008 (Определением ВАС РФ от 23.10.2009 N ВАС-13893/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2008 N Ф09-6808/08-С3 по делу N А07-3095/08

Постановление ФАС Уральского округа от 13.05.2008 N Ф09-3304/08-С3 по делу N А60-31394/07

Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2008 N Ф09-1242/08-С3 по делу N А60-11553/07

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2011 по делу N А55-18090/2010

Суд установил, что невключение дебиторской задолженности в расходы в периоде истечения срока исковой давности привело к завышению в исчислении и уплате обществом налога на прибыль со спорной суммы. Поэтому суд признал правомерным включение в рассматриваемом периоде в состав внереализационных расходов суммы безнадежного долга, срок исковой давности по которому истек в предыдущих налоговых периодах.

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.07.2009 по делу N А55-17802/2008

Суд указал, что момент списания дебиторской задолженности Налоговым кодексом РФ не установлен, поэтому ее учет именно в тот период, когда истек срок исковой давности, является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.12.2009 N Ф03-5980/2009 по делу N А24-5934/2008

Суд указал, что обязанность налогоплательщика списывать дебиторскую задолженность исключительно в период, когда истек срок исковой давности, нормативно не установлена. Поэтому общество правомерно включило в состав внереализационных расходов текущего налогового периода дебиторскую задолженность, срок исковой давности которой истек в прошлые налоговые периоды.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.02.2007 по делу N А11-5916/2006-К2-18/340 (Определением ВАС РФ от 06.06.2007 N 6786/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.03.2006 по делу N А43-20240/2005-30-656

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.2009 N А33-8535/08-Ф02-1122/09 по делу N А33-8535/08

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 по делу N А03-5968/2009

Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/10953-10 по делу N А40-172860/09-76-1264 (Определением ВАС РФ от 11.01.2011 N ВАС-17419/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N КА-А40/3332-09 по делу N А40-11268/08-128-47

Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2009 N КА-А40/999-09 по делу N А40-18456/08-141-57

Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2009 N КА-А40/12837-08-2 по делу N А40-49874/07-112-277

Постановление ФАС Московского округа от 07.10.2008 N КА-А40/8215-08 по делу N А40-77769/06-75-465

Постановление ФАС Московского округа от 23.10.2006, 25.10.2006 N КА-А40/8576-06 по делу N А40-76447/05-33-627

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2009 по делу N А65-17304/2008

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.09.2008 по делу N А55-15779/07

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.07.2008 по делу N А55-609/08

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.10.2008 по делу N А56-5119/2008

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.09.2008 по делу N А56-3652/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.12.2007 по делу N А05-13752/2006-11

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.09.2007 по делу N А56-29811/2006

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.07.2009 по делу N А32-10745/2008-33/163 (Определением ВАС РФ от 18.11.2009 N ВАС-14369/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.06.2009 по делу N А25-1329/2008-12

Постановление ФАС Уральского округа от 21.05.2009 N Ф09-3211/09-С3 по делу N А60-29956/2008-С10

Постановление ФАС Уральского округа от 28.04.2009 N Ф09-2475/09-С3 по делу N А76-12469/2008-41-283

Постановление ФАС Уральского округа от 16.05.2006 N Ф09-3874/06-С2 по делу N А71-317/05

Постановление ФАС Центрального округа от 10.08.2009 по делу N А36-3229/2008 (Определением ВАС РФ от 16.12.2009 N ВАС-16215/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Центрального округа от 31.07.2008 по делу N А62-1343/2008

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2009 по делу N А53-9172/2008-С5-22

Суд указал, что срок, в течение которого налогоплательщик должен списать дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности, законодательством не установлен. Также не определено, что налогоплательщик должен списывать такую задолженность исключительно в периоде истечения срока исковой давности.

Таким образом, налогоплательщик правомерно списал дебиторскую задолженность в последующих налоговых периодах.

Постановление ФАС Центрального округа от 25.08.2008 по делу N А68-АП-47/12-06-2810/06-114/12

Суд пришел к выводу о том, что ни нормы НК РФ, ни Положение о бухгалтерском учете не определяют период, в котором необходимо списать задолженность, а также не содержат требования к срокам представления письменного обоснования и издания распоряжения. Поэтому налогоплательщик вправе списать на внереализационные расходы убытки в виде безнадежных долгов в более позднем периоде.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2006, 15.12.2006 N КА-А40/12137-06 по делу N А40-85267/05-128-727

Постановление ФАС Московского округа от 27.11.2009 N КА-А40/11724-09 по делу N А40-93483/08-80-369

Суд указал, что основанием для списания дебиторской задолженности является решение (приказ) кредитора о нереальности взыскания. Поэтому довод налогового органа о необходимости включения в расходы задолженности в периоде истечения срока исковой давности был отклонен.

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.05.2008 по делу N А12-10217/07

Суд указал, что списание дебиторской задолженности после того, как истек срок исковой давности, не противоречит порядку признания расходов при методе начисления.

Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2008 N КА-А40/3738-08 по делу N А40-4981/07-98-39

Суд указал, что общество правомерно включило в расходы суммы дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек в предыдущих налоговых периодах.

Консультация эксперта, 2007

Автор отмечает, что ни в налоговом, ни в гражданском законодательстве не указано, в течение какого периода нужно списывать безнадежный долг. Следовательно, если налогоплательщик пропустил срок списания дебиторской задолженности, то ее можно позже включить в состав внереализационных расходов в период списания.