Должна ли стоимость вклада (доли) превышать 500 млн руб. в течение 365 календарных дней подряд (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

До вступления в силу Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ налоговая ставка 0 процентов согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ применяется к доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, при условии, что:

1) на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов;

2) стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством РФ в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500 млн руб.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция заключается в том, что для применения нулевой ставки налога на прибыль стоимость вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, должна превышать 500 млн руб. непрерывно в течение не менее 365 календарных дней до даты принятия решения о выплате дивидендов.

В то же время согласно мнению авторов ставка 0 процентов в отношении дивидендов применяется, если именно на момент приобретения (получения) вклада (доли) их стоимость превышала 500 млн руб.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Нулевая ставка применяется, если стоимость вклада (доли) превышает 500 млн руб. непрерывно в течение не менее 365 календарных дней

Письмо Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/604

Финансовое ведомство разъяснило, что требование относительно стоимости приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли), установленное пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, должно выполняться непрерывно в течение не менее 365 дней до даты принятия решения о выплате дивидендов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 17.06.2010 N 03-03-06/1/415

Письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/747

Письмо Минфина России от 08.10.2008 N 03-03-06/1/566

Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/1/254

Письмо Минфина России от 01.04.2008 N 03-03-06/1/240

Письмо Минфина России от 12.03.2008 N 03-03-06/1/171

Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-06/1/101

Письмо Минфина России от 06.02.2008 N 03-03-06/1/83

Позиция 2. Нулевая ставка применяется, если на момент приобретения и (или) получения стоимость вклада (доли) превышает 500 млн руб.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.12.2009

По мнению авторов, для применения по дивидендам ставки налога на прибыль 0 процентов достаточно, чтобы именно на момент приобретения (получения) вклада (доли) его стоимость превышала 500 млн руб.

Аналогичные выводы содержит:

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.03.2008

Применяется ли ставка налога на прибыль 0 процентов по промежуточным дивидендам, начисленным по результатам деятельности за I квартал, полугодие, девять месяцев 2010 г. и выплачиваемым с 01.01.2011 (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ)?

Акционерные общества вправе по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев отчетного года и (или) по результатам отчетного года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ " Об акционерных обществах". Это предусмотрено п. 1 ст. 42 названного Закона.

Общества с ограниченной ответственностью вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении чистой прибыли между своими участниками. Основанием является п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ " Об обществах с ограниченной ответственностью".

Согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к ним в соответствии с законодательствами иностранных государств.

По доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, применяется ставка 0 процентов при следующем условии: на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. Об этом говорится в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2011).

До 31.12.2010 включительно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ содержал еще одно условие, необходимое для применения нулевой ставки: стоимость приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, должна превышать 500 млн руб.

В соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ положения пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ применяются с 01.01.2011 и распространяются на доходы в виде дивидендов, начисленные по результатам деятельности организаций за 2010 г. и последующие периоды.

Согласно позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, ставка 0 процентов по доходам в виде дивидендов, полученным по итогам отчетных периодов 2010 г., не применяется. Есть разъяснения автора с выводом о том, что в части положений о нулевой ставке необходимо руководствоваться пп. 1, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ, т.е. принимать во внимание стоимость приобретения или получения вклада.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-03-06/2/90

Разъясняется, что, в случае если организация выплачивает дивиденды в 2011 г., начисленные за шесть или девять месяцев 2010 г., доходы в виде вышеуказанных промежуточных дивидендов должны облагаться по ставке 20 процентов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 26.03.2012 N 03-03-10/29 (направлено ФНС России для использования в работе Письмом от 16.07.2012 N ЕД-4-3/11628@ " О замене Письма ФНС России от 26.06.2012 N ЕД-4-3/10420@")

Письмо Минфина России от 21.12.2011 N 03-03-06/1/841

Финансовое ведомство указало, что условия, установленные пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, при которых к дивидендам может быть применена ставка 0 процентов, должны быть соблюдены на дату принятия решения о выплате дивидендов.

Таким образом, по отношению к акционеру, владеющему в течение не менее 365 календарных дней на праве собственности более чем 50 процентами акций, стоимость приобретения которых не превышает 500 млн руб., при перечислении в 2011 г. доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности за шесть месяцев 2010 г., налоговая ставка 0 процентов не применяется.

Письмо Минфина России от 24.10.2011 N 03-03-06/1/686

Разъяснено, что применение нулевой ставки при перечислении в 2011 г. доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности за девять месяцев 2010 г., неправомерно.

Письмо ФНС России от 25.10.2012 N ЕД-4-3/18141@

ФНС России, рассмотрев вопрос о применении ставки 0 процентов в отношении доходов в виде дивидендов, полученных по итогам отчетных периодов 2010 г., указала, что порядок налогообложения данных выплат разъясняется в Письме Минфина России от 26.03.2012 N 03-03-10/29.

Согласно данному документу в отношении вышеуказанных доходов применяется ставка 20 процентов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 05.09.2012

Разъясняется, что в части положений о нулевой ставке необходимо руководствоваться пп. 1, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ, т.е. принимать во внимание стоимость приобретения или получения вклада. Если условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ не выполняются, дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставкам, предусмотренным пп. 2 или пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Применяется ли ставка налога на прибыль 0 процентов по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым с 01.01.2011? Если нет, то какую ставку нужно применять в данном случае (п. 3 ст. 284 НК РФ, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ)?

В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после уплаты налога (п. 1 ст. 43 НК РФ).

По доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, применяется ставка 0 процентов только при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентов общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. Об этом говорится в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2011).

До 01.01.2011, кроме перечисленных, пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ содержал еще одно условие, необходимое для применения нулевой ставки: стоимость приобретения вклада (доли) в уставном (складочном) капитале должна была превышать 500 млн руб.

В соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ (далее - Закон N 368-ФЗ) положения пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. данного Закона) применяются с 01.01.2011 и распространяются на доходы в виде дивидендов, начисленные по результатам деятельности организаций за 2010 г. и последующие периоды.

Возникает вопрос: применяется ли ставка 0 процентов по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.), выплачиваемым с 01.01.2011? Если нет, то какую ставку в этом случае нужно применять?

По данному вопросу есть три точки зрения.

Есть Постановление Президиума ВАС РФ, в котором указано, что п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ не содержит запрета на применение нулевой ставки при выплате дивидендов по результатам деятельности организации за 2010 г. с учетом нераспределенной прибыли прошлых лет. Ссылка на данное Постановление приведена в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе).

Кроме того, согласно Решению ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12 признано не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письмо Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34, в котором разъясняется, что по дивидендам, начисленным за периоды до 2010 г. и выплачиваемым после 01.01.2011, ставка 0 процентов не применяется. ВАС РФ указал, что положениями п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ не запрещено применять ставку 0 процентов при начислении дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. Есть судебный акт и работа автора, где нашла отражение аналогичная точка зрения.

В то же время есть позиция Минфина России, сформулированная в письмах, которые были изданы как до, так и после принятия Постановления Президиума ВАС РФ. Она заключается в следующем. Для применения нулевой ставки в отношении дивидендов, выплачиваемых после 01.01.2011, но начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (до 2010 г.), налогоплательщик должен руководствоваться пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции, действовавшей до указанной даты. Если эти требования не соблюдены, применяется ставка 9 процентов. Кроме того, есть работа автора, в которой отмечается, что дивиденды, начисленные за периоды до 2010 г. и выплачиваемые после 01.01.2011, облагаются налогом по ставке 9 или 15 процентов, если не выполняются условия, предусмотренные пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Вместе с тем есть и другая позиция Минфина России, сформулированная до принятия Постановления Президиума ВАС РФ. Она заключается в том, что если начиная с 2012 г. дивиденды выплачиваются за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, полученной до 2010 г., то в отношении таких дивидендов применяется ставка 20 процентов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. По доходам в виде дивидендов, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым после 2011 г., применяется ставка 0 процентов

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12 по делу N А60-13173/2012

Суд указал, что внесенные Законом N 368-ФЗ изменения направлены на улучшение положения налогоплательщиков, планирующих применять нулевую ставку в отношении полученных дивидендов. Для использования данной ставки им необходимо соблюдать только условия о процентном соотношении доли участия и уставного капитала и о сроке владения этой долей.

Суд отметил, что чистая и нераспределенная прибыль тождественны с экономической точки зрения. Следовательно, режим их налогообложения не зависит от отчетного периода, о выплате дивидендов за который принято решение.

Пункт 2 ст. 5 указанного Закона не предусматривает запрета на применение нулевой ставки при выплате дивидендов по результатам деятельности организации за 2010 г. с учетом нераспределенной прибыли прошлых лет.

Решение ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12 " О признании не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письма Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34 " О замене письма ФНС России от 26.06.2012 N ЕД-4-3/10420@" (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим органам Письмом от 25.01.2013 N ЕД-4-3/906@)

Суд признал не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письмо Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34. Суд указал, что положения п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ не содержат запрета на применение ставки 0 процентов при выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.

Суд отметил, что по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны. Это исключает различный режим налогообложения в зависимости от отчетного периода, за который принято решение о выплате дивидендов.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2013

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.

Данное Письмо не содержит выводов о том, какую ставку надо применять по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым с 01.01.2011. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками применения нулевой ставки.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263

Нижестоящим налоговым органам направлен Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.

В п. 1 названного Обзора приведена, в частности, ссылка на Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12. В нем изложен следующий вывод: применение нулевой ставки в отношении дивидендов, выплачиваемых за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, которая получена за 2010 г., правомерно, поскольку в соответствии с Законом N 368-ФЗ из п. 3 ст. 284 НК РФ с 01.01.2011 исключено одно из условий, ограничивающих право использования нулевой ставки в данном случае. Изменения, внесенные согласно указанному Закону, предусматривают улучшение положения налогоплательщиков.

Постановление ФАС Московского округа от 11.09.2013 по делу N А40-4059/13-20-13

Суд кассационной инстанции поддержал позицию нижестоящих судов, отклонивших довод налогового органа о том, что налогоплательщик вправе применять ставку 0 процентов в отношении дивидендов, которые выплачиваются за счет полученной по итогам 2010 г. нераспределенной прибыли, и не может использовать такую ставку в отношении дивидендов, выплачиваемых за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.). Главой 25 НК РФ не установлен особый порядок налогообложения при выплате акционерам сумм нераспределенной прибыли прошлых лет. ФАС указал, что этот вывод соответствует Решению ВАС РФ от 29.11.2012 по делу N ВАС-13840/12 и Постановлению Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12.

Позиция 2. В отношении доходов в виде дивидендов, начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемых с 01.01.2011, применяется ставка 0 процентов, если соблюдаются условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. до 01.01.2011). В противном случае нужно применять ставку 9 или 15 процентов

Письмо Минфина России от 26.07.2013 N 03-03-06/1/29771

Разъясняется, что для применения ставки 0 процентов в отношении дивидендов, выплачиваемых после 01.01.2011, но начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (до 2010 г.), должны выполняться условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2011.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 14.05.2013 N 03-03-06/1/16722

Письмо Минфина России от 23.04.2013 N 03-03-06/1/14035

Письмо Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11396

Финансовое ведомство разъясняет, что при расчете налога на прибыль с дивидендов, начисленных до 2010 г., но выплаченных после 01.01.2011, налогоплательщик должен руководствоваться положениями п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2011. В случае несоблюдения названных требований к таким дивидендам применяется ставка 9 процентов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-03-06/2/6318

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 05.09.2012

Автор приходит к выводу о том, что с 01.01.2011 при выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли за девять месяцев 2010 г. и предшествующие периоды следует применять не общеустановленную ставку налога на прибыль, а ставки, предусмотренные для дивидендов п. 3 ст. 284 НК РФ. В отношении применения нулевой ставки необходимо руководствоваться пп. 1, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ без учета изменений, внесенных Законом N 368-ФЗ. Иными словами, следует принимать во внимание стоимость приобретения или получения вклада. Если условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ не выполняются, то дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставке 9 или 15 процентов (пп. 2, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ в действующей редакции).

Позиция 3. По доходам в виде дивидендов, начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемых с 01.01.2011, ставка 0 процентов не применяется. Полученные дивиденды облагаются по ставке 20 процентов

Письмо Минфина России от 12.10.2012 N 03-03-06/1/547

Разъясняется, что ставка 0 процентов по выплачиваемым в 2012 г. дивидендам применяется только в том случае, если они выплачиваются по итогам деятельности организации за 2010 г. или последующие периоды.

Таким образом, если дивиденды выплачиваются за счет нераспределенной прибыли, полученной до 2010 г., в отношении данных доходов применяется ставка 20 процентов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-03-06/2/90

Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/393

Письмо Минфина России от 26.06.2012 N 03-03-06/1/321

Письмо Минфина России от 11.04.2011 N 03-03-06/1/229

На какую дату в целях применения нулевой ставки налога на прибыль нужно проверять отсутствие государства постоянного местонахождения иностранной организации, выплачивающей дивиденды, в Перечне офшорных зон - на дату принятия решения о выплате дивидендов или на дату их фактической выплаты (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ)?

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ налогоплательщик вправе применить ставку 0 процентов по доходам в виде дивидендов, если на день принятия решения об их выплате получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

При этом если выплачивающая дивиденды организация является иностранной, то страна ее постоянного местонахождения не должна быть включена в Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н. Приказами Минфина России от 02.02.2009 N 10н и от 21.08.2012 N 115н в данный Приказ вносились изменения в части включения или исключения государств из Перечня офшорных зон.

Возникает вопрос: на какую дату в целях применения нулевой ставки налога нужно проверять ненахождение государства постоянного местонахождения иностранной организации, выплачивающей дивиденды, в Перечне офшорных зон - на дату принятия решения о выплате дивидендов или на дату их выплаты?

Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, соблюдение условия о ненахождении государства постоянного местонахождения иностранной организации, выплачивающей дивиденды, в Перечне офшорных зон должно проверяться на день принятия решения об их выплате.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.03.2013 N 03-03-06/2/9893

Минфин России указал, что с 1 января 2013 г. из Перечня офшорных зон (утв. Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н) исключена Республика Кипр.

Финансовое ведомство разъяснило, что соблюдение условия о ненахождении государства постоянного местонахождения иностранной организации, выплачивающей дивиденды, в Перечне офшорных зон проверяется на день принятия решения об их выплате.

Как реорганизуемая в форме присоединения организация должна рассчитывать 365-дневный период владения вкладом (долей) в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации при принятии решения о возможности применять ставку налога на прибыль 0 процентов в отношении дивидендов (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ)?

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ налоговая ставка 0 процентов применяется в отношении дивидендов, полученных российскими организациями, при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации, выплачивающей дивиденды.

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (ст. 57 ГК РФ).

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 2 ст. 58 ГК РФ).

По данному вопросу есть три точки зрения.

Есть разъяснение Минфина России, согласно которому реорганизованная организация, принимая решение о возможности применения нулевой ставки, учитывает период непрерывного владения долей (вкладом) присоединенной организацией.

Есть также Письмо Минфина России, согласно которому при определении 365-дневного периода владения вкладом (долей) в целях применения ставки 0 процентов реорганизованная организация может учесть срок владения вкладом (долей) присоединенной организацией при условии, что до реорганизации одна из организаций соответствовала критериям, установленным пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ. Если ни у одной из реорганизуемых организаций не было оснований для применения в отношении дивидендов ставки 0 процентов, указанный период рассчитывается с момента завершения реорганизации.

В то же время есть Письмо финансового ведомства, в котором указывается, что срок непрерывного владения вкладом (долей) рассчитывается с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. Аналогичного мнения придерживается ФНС России.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В целях принятия решения о возможности применения нулевой ставки в отношении дивидендов реорганизованная организация может определять 365-дневный период непрерывного владения вкладом (долей) в уставный капитал выплачивающей дивиденды организации с учетом периода владения долей (вкладом) присоединенной организацией

Письмо Минфина России от 07.04.2014 N 03-03-06/1/15514

Минфин России разъяснил, что при определении 365-дневного периода владения вкладом (долей) в целях применения ставки 0 процентов учитывается период владения вкладом (долей) присоединенной организацией. При этом период продолжительностью не менее 365 календарных дней, в течение которого организация непрерывно владела на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей), должен соблюдаться в совокупности как для присоединенной, так и реорганизованной организаций.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 26.02.2014 N 03-03-06/1/8003

Письмо Минфина России от 28.08.2013 N 03-03-06/2/35300

Консультация эксперта, 2013

Консультация эксперта, 2013

Консультация эксперта, 2013

Позиция 2. В целях принятия решения о возможности применения нулевой ставки в отношении дивидендов реорганизованная организация может определять 365-дневный период непрерывного владения вкладом (долей) в уставный капитал выплачивающей дивиденды организации с учетом периода владения долей (вкладом) присоединенной организацией при условии, что до реорганизации одна из организаций соответствовала критериям, установленным пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ. Если ни одна из них этим критериям не соответствовала, указанный период рассчитывается с момента завершения реорганизации

Письмо Минфина России от 13.01.2014 N 03-03-10/379 (направлено ФНС России Письмом от 07.02.2014 N ГД-4-3/2006)

Финансовое ведомство разъяснило, что при определении периода владения вкладом (долей) в целях применения нулевой ставки срок владения вкладом (долей) присоединенной организацией может учитываться при условии, что до реорганизации одна из организаций соответствовала критериям, установленным пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Если ни у одной из реорганизуемых организаций ранее не было оснований для применения в отношении дивидендов нулевой ставки, указанный период рассчитывается с момента завершения реорганизации.

Позиция 3. В целях принятия решения о возможности применения нулевой ставки в отношении дивидендов реорганизованная в форме присоединения организация исчисляет 365-дневный срок непрерывного владения вкладом (долей) в уставный капитал выплачивающей дивиденды организации с момента завершения реорганизации

Письмо Минфина России от 23.01.2012 N 03-03-06/1/28

Разъясняется, что в целях применения реорганизованной организацией в отношении дивидендов ставки 0 процентов срок владения вкладом (долей) в уставный капитал выплачивающей дивиденды организации рассчитывается с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Письмо ФНС России от 12.05.2011 N КЕ-4-3/7651@

ФНС России разъяснила, что для применения пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ компания, реорганизованная в форме присоединения, должна рассчитать срок непрерывного владения вкладом (долей) в уставный (складочный) капитал (фонд) общества, выплачивающего дивиденды, с момента реорганизации (юридического прекращения деятельности присоединенных организаций).